基于生命周期理論的高新技術企業稅務籌劃研究

肖文靜

摘要：科學技術是第一生產力，科技創新在綜合國力競爭中的決定性作用日益突出。近年來，國家大力扶持高新技術企業成長，相繼出臺一系列稅收優惠政策，為其創造了有利的稅收外部環境，但高新技術企業稅務籌劃仍存在亟待完善之處。文章基于高新技術企業生命軌跡特點和國際通用的企業生命周期理論，將其生命周期劃分為初創期、成長期、成熟期和衰退期，探討各階段合理可行的稅務籌劃方案，并對稅務籌劃的風險及控制措施提出合理化建議。

關鍵詞：高新技術企業；生命周期；稅務籌劃

與傳統企業相比，高新技術企業往往研發周期長、研發投入大、投資回報率高、創新成長迅速、產品壽命短、風險和不確定性高，面臨的稅務風險和稅收政策更為復雜靈活。在生命周期的不同階段，高新技術企業如何在遵守稅法和依法納稅的前提下，合理籌劃以對各項稅收優惠政策積極回應，從而促進可持續生產研發、提高企業綜合競爭力、增強國家科技實力，是值得研究的課題。

一、高新技術企業稅務籌劃現狀

高新技術企業通常以自身培育的核心知識產權為基礎，開展持續性的研發活動，將技術成果轉化為經營成果。截至2022年年底，全國已有超30萬家高新技術企業獲得認定，主要集中在互聯網信息、軟件服務、高端制造業等技術密集領域，較多分布在江浙滬京粵等創新環境寬松、資本經濟活躍的地區。

近年來，高新技術企業從初創到成熟平均5～8年的培育周期內，常規的稅收優惠政策（表1）已被充分關注和利用，但稅務籌劃在輔助核心業務發展和助力公司戰略實施方面的意義和價值并未被充分認識到，普遍存在如下亟待完善之處：

第一，稅務籌劃基礎環境缺失。從戰略層面來看，較少有公司已經建設完善的稅務籌劃流程和制度，稅務籌劃缺乏明確合理目標，人才儲備和考核激勵等規劃也缺乏公司層面的支撐；從執行層面來看，大多數企業將稅務籌劃工作僅僅定義為財務人員的崗位職責，并未向研發人員、銷售人員、職能人員及管理層普及稅務籌劃的基本常識及流程制度。稅務籌劃缺乏良好的基礎環境支撐，流程、制度、人才等戰略要素缺位，財務人員僅憑借傳統的財稅思維單兵作戰。

第二，稅務籌劃政策認知不足。由于較多的稅收優惠政策是建立在高新技術企業盈利基礎上的稅額減免或稅率優惠，對于初創期或者暫未盈利的高新技術企業，往往忽略稅務籌劃前置的重要意義，在注冊身份、組織形式、投資融資等的選擇上缺乏前瞻性，制約高新技術企業生命周期其他階段的稅務籌劃方案的順利推進。對于盈利的高新技術企業，往往更關注銷售環節流轉稅和所得稅等傳統思維下的稅收籌劃要點，但高新技術企業的核心競爭力往往來自創新產品和服務的研究開發，忽略稅務籌劃方案的全局性往往會導致預期效果的偏差。

第三，稅務籌劃風險控制不足。較多的高新技術企業將稅務籌劃簡單理解為稅負的絕對降低，追求最大程度的避稅。高新技術企業所處的市場環境和技術環境充滿各種不確定性因素，適用的稅收法規和稅務政策也實時更新，極少有高新技術企業針對籌劃方案建立切實可行的風險預警機制和風險防控預案，如果未妥善處理好稅務籌劃與不合理避稅之間的界限，將會使得公司運營陷入籌劃失敗和違反法律的不可控風險之中。

二、高新技術企業生命周期各階段的稅務籌劃

（一）初創期的稅務籌劃

高新技術企業初創時期投入大、產出低、經營風險和財務風險較大，各項稅收政策選擇往往為日后發展帶來深遠影響，此階段國家對企業的稅收扶持力度較大，可從納稅人身份、注冊地點、組織形式等方面展開籌劃。

1.納稅人身份的選擇

我國增值稅納稅人身份包括一般納稅人和小規模納稅人兩種，其差別在于稅率和是否可抵扣，以一般納稅人增值稅稅率13%、小規模納稅人征收率3%為例測算稅負相等時的無差別平衡點：（銷售額-購入額）×13%=銷售額×3%，即增值率=（銷售額-購入額）/銷售額=3%÷13%=23.08%時，兩種身份下的增值稅稅負相等；當增值率大于23.08%時，小規模納稅人增值稅稅負較低；當增值率小于23.08%時，一般納稅人增值稅稅負較低。

高新技術產品往往附加值較高，部分產品增值率50%以上，且初創期注冊資本實繳時小規模納稅人可享有印花稅減半征收優惠，就直接稅收成本而言，大多數高新技術企業選擇小規模納稅人身份相對較低；但高新技術企業作為一般納稅人開具的稅率13%專票對于客戶的抵扣節稅吸引力遠大于其作為小規模納稅人請稅局代開的稅率3%專票，就間接市場競爭力而言，初創期納稅人身份的選擇還要綜合考慮其他因素。

2.注冊地點的選擇

高新技術企業在確定注冊地時應充分考慮和利用區域性稅收優惠和財政補助政策，如自2008年在各經濟特區和上海浦東新區內注冊的國家重點扶持的高新技術企業，在上述區域的所得，自取得第一筆生產經營收入起可享受企業所得稅“兩免三減半”；在霍爾果斯注冊的軟硬件開發企業增值稅享受即征即退，新能源企業享受企業所得稅“五免五減半”。

此外，各地方政府對高新技術企業均有不同程度獎勵和扶持，如深圳市對入庫企業，按入庫當年研發實際支出的10%的比例予以最高300萬元資助；在海口市注冊的高新技術企業，在滬深證券交易所（含科創板）首次公開發行股票上市可獲1500萬元獎勵等。

高新技術企業可權衡稅負成本和發展空間等，選擇適宜的注冊地。

3.組織形式的選擇

子公司作為獨立法人，可獨立享受征管地稅收優惠政策，分公司作為總公司的一部分，需參與總公司匯算清繳；在不同的組織形式下，獨立納稅和合并納稅對總體稅負有不同影響。下屬機構預期盈利且可享受其所在地稅收優惠，則采用子公司形式；若下屬機構預期虧損或無所在地稅收優惠，可選擇分公司形式，以彌補總公司或其他分公司的虧損。

（二）成長期的稅務籌劃

高新技術企業成長期研發投入大幅攀升、銷售額和銷售利潤增長迅速，產品創新和市場份額成為競爭焦點，此階段可從以下方面進行稅務籌劃：

1.資產折舊稅務籌劃

企業在2018-2023年期間新購進的單價不超500萬元的設備器具，允許一次性計入當期成本費用在計算應納稅所得額時扣除，不再分年度計算折舊。此外，由于技術進步而更新換代較快的固定資產，信息傳輸、軟件和信息技術服務業企業新購進及自建的固定資產，可采用加速折舊法。

企業可自主決定是否執行此政策，處于正常納稅期間的高新技術企業將符合條件的固定資產在計算應納稅所得額時一次性或加速計入當期成本費用，可享受延期納稅的貨幣時間價值；若高新技術企業處于“兩免三減半”等優惠政策期間，應暫緩一次性或加速計提固定資產折舊。

2.廣告費用稅務籌劃

高新技術企業在成長期的競爭焦點之一是搶占用戶流量和市場份額，而高新技術產品是最前沿技術成果轉化的結果，往往產品生命周期短、更新速度快，因此，廣告成為引領客戶認知和消費習慣最常用的營銷手段。高新技術企業廣告費用常常呈現支出總額大、各期支出分布不均衡的特點，廣告費不超過當年收入15%的部分準予扣除，超過部分準予在以后納稅年度結轉扣除。

基于高新技術企業廣告支出特點和稅收政策，建議高新技術企業將廣告費用在各年度合理分配并匹配當年收入完成額度，在允許扣除的限額內列支，從而獲得延期納稅的貨幣時間價值。

3.政府補助稅務籌劃

為鼓勵創新研發，對于落戶本地的高新技術企業，地方政府常提供專項資金以支持其成長發展。若企業能夠對政府補助收支單獨核算，且政府部門有規定資金專項用途的文件和專門的資金管理辦法，在計算企業所得稅時可將政府補助列為不征稅收入，同時不扣除相關費用化支出和資本化支出的折舊攤銷。若作為不征稅收入的政府補助在5年內未發生支出且未被收回，自第6年計入應稅收入總額并允許扣除相關支出。

如果高新技術企業擬將符合條件的政府補助列為不征稅收入，應當對相關收入支出嚴格執行單獨核算，并合理規劃政府補助支出進度。

4.股權激勵和技術入股稅收優惠

高新技術企業在創新成長階段最具價值的無形資產就是核心人才，以互聯網頭部企業為代表的越來越多企業往往以股權激勵和技術入股的方式留住人才和促進發展。相較于獎金、晉升等依賴于過去時財務數據的激勵模式，股權激勵和技術入股可以建立企業和員工利益共同體，引導核心人才關注長期合作的收益，吸引和穩定核心人才。

國家為支持創新創業，對股權激勵和技術入股出臺一系列稅收優惠政策：個人技術成果入股、非上市公司股權獎勵，員工在取得時可暫不納稅，遞延至轉讓股權時繳納個人所得稅；上市公司股權獎勵，員工可自股票期權行權、限制性股票解禁或取得股權獎勵之日起，在12個月內繳納個人所得稅。

處于成長期的高新技術企業受制于經營業績欠佳，傳統激勵模式效果有限且被激勵對象面臨嚴重稅負，股權激勵和技術入股可以以未來前景激勵當下經營且可緩解被激勵對象稅負壓力。

（三）成熟期的稅務籌劃

成熟期的高新技術企業產品和服務已得到市場充分認可，技術相對成熟穩健，產品銷售額和市場占有率居高位但增長緩慢，此階段企業運作穩定，可在下列方面展開稅務籌劃：

1.技術轉讓稅收優惠

高新技術企業核心技術往往經過市場檢驗，受行業新進入者青睞，國家鼓勵企業間技術交流和融合，對技術轉讓的增值稅、企業所得稅等出臺一系列優惠措施。

在一個納稅年度內，技術轉讓所得500萬元以內部分免征企業所得稅，超500萬元部分減半征收企業所得稅。對所得超過500萬元的技術轉讓，可將擬轉讓技術細化拆分，將超過500萬元的部分遞延到下一納稅年度轉讓或由關聯子公司轉讓，以充分享受企業所得稅優惠。

高新技術企業受托開發軟件產品，著作權屬于受托方的征收增值稅；而技術轉讓經認定和備案程序后可免征增值稅。對于受托開發的為客戶專用的具有排他性的技術，可直接簽訂技術轉讓合同。

2.組織架構調整稅收優惠

處于成熟期的高新技術企業原有業務經營穩定、技術和經驗積累充分，往往積極開發新產品和新市場、尋找新的利潤增長點，組織架構也將做出相應調整以適應新業務發展需要，高新技術企業可從常見的股權投資、兼并收購、新設分支等模式下展開稅務籌劃：

若高新技術企業擬股權投資于未上市的目標中小高新技術企業2年以上，可以按照其投資額的70%在股權持有滿2年的當年抵扣其應納稅所得額。

若高新技術企業擬直接并購持有目標產品或位于目標市場的公司，在優先充分考慮被并購企業商業價值的前提下，可以從以下角度評估被收購備選企業的稅務效益：（1）是否處于稅收優惠地區或行業；（2）是否擁有具備價值的稅務資產，如可彌補的虧損、可抵扣的進項稅；（3）是否可通過合理的關聯交易降低并購后企業的整體稅負。

若高新技術企業選擇設下屬機構來開展新業務或開辟新市場，成熟期的高新技術企業可選擇先建立分公司，充分利用分公司成立初期的虧損參與匯算清繳，抵減總部企業所得稅應納稅額。

3.履行社會責任稅收優惠

新的經濟環境和市場背景下，高新技術企業利益相關者不僅僅局限于股東、債權人、客商、員工；維護廣義的全部利益相關者利益最大化，才是高新技術企業可持續發展的必由之路。國家鼓勵積極履行社會責任的企業在同等條件下享有稅收優惠，如購置環境保護、節能節水、安全生產等專用設備可按投資額10%從當年應納稅額中抵免，超出部分可在以后5年結轉抵免；綜合利用資源生產符合標準的產品取得的收入，減按90%計收入；公益捐贈不超年度利潤總額12%的部分準予在計算應納稅所得額時扣除，超出部分可在以后3年結轉抵免；安置殘疾人員就業可加計100%從應納稅所得額中扣除殘疾職工工資并減少殘疾人就業保障金的支出。

成熟期的高新技術企業在資金充足和生產經營正常進行的情況下，可充分權衡履行社會責任成本和直接節稅收益、間接企業形象收益后做出選擇。

4.利潤分配所得稅籌劃

成熟期的高新技術企業通常盈利豐厚，在彌補以前年度虧損和提取公積金后若仍有盈余將面臨利潤分配。對于高新技術企業而言，若暫緩利潤分配相關的現金流出，將經營利潤持續投入研發生產經營，相當于增加了一筆無息貸款；對于投資方而言，股息、紅利免稅，股權轉讓所得需要繳納所得稅。

高新技術企業可暫時保留利潤不分配，在投資方擬轉讓股權前將未分配利潤進行分配，既充分獲得資金時間價值，又可有效降低投資方資本利得計稅基數，從而降低股東稅收負擔。

（四）衰退期的稅務籌劃

高新技術企業生命周期最后階段，其核心技術和產品的市場競爭力逐漸下降，銷售額和利潤出現下滑，企業面臨被并購或清算，可從以下角度展開籌劃：

1.被并購時的稅務籌劃

對于被并購方高新企業而言，當其所獲得的并購對價為現金或除合并方股票以外有價證券時，并購對價視為轉讓股票的資本利得，需要繳納企業所得稅；當其獲得的并購對價為并購方自身股票時，交易實質為股權置換，而股票置換方式下的并購不需要繳納所得稅。因此，高新技術企業面臨被并購時選擇雙方股票互換的方式，可達到避稅或遞延納稅的預期效果。

2.被清算時的稅務籌劃

企業所得稅在正常經營期間以自然年份為納稅年度，一般而言，企業在清算前的正常納稅期間多為虧損；進入破產清算期后以經營終止到注銷稅務登記的期間為納稅期間，清算期間可能會出現盈利并產生稅負。預期面臨清算盈余的高新技術企業可在清算前將清算日延后，從而使清算所得和稅負減少。

三、高新技術企業稅務籌劃的風險及控制措施

（一）稅務籌劃的風險

越來越多的高新技術企業意識到稅務籌劃的節稅效應，但對稅務籌劃存在的風險即稅務籌劃結果的不確定性未給予足夠的重視，具體表現為：

1.政策變動風險

稅收作為調節宏觀經濟的杠桿，需要不斷調整以適應經濟社會發展，尤其是針對高新技術企業的稅收優惠政策靈活多變。稅收政策的不穩定性使得稅務籌劃方案的適用周期和適用情境需要及時更新完善，否則將會使稅務籌劃方案面臨滯后損失和不合規風險。

2.操作合規風險

稅務籌劃往往需要財稅人員對高新技術企業經營、投資、籌資有全局掌握，對會計準則和稅收法規有透徹理解，具有較高的綜合素質。對財稅政策的理解片面和掌握滯后、非財務思維的局限與片面，往往不利于形成完善的稅務籌劃方案，無法達到預期的稅務籌劃效果。

3.經營波動風險

高新技術企業市場競爭激烈、技術迭代迅速，經營決策和經營業績具有較大的不確定性，而稅務籌劃方案正是基于對營收和利潤的預測，當經營波動頻繁或劇烈時，稅務籌劃方案的適用性和效益性必定受到制約。

4.成本收益風險

稅務籌劃雖然使企業獲得顯著的節稅效益，但不可忽視其顯性成本和隱性成本；顯性成本指內部人工成本和外部咨詢成本，隱性成本指稅務籌劃失敗時的損失和罰款。高新技術企業在實施稅務籌劃時，應當充分權衡收益與成本，確保籌劃獲得顯著的正向效益。

（二）稅務籌劃風險的控制措施

稅務籌劃是涉及企業全流程的系統工程，其客觀風險難以避免，但高新技術企業可以采取必要措施將風險降低到可控程度，保證籌劃的效益和效率。

1.構建稅務風險防范和預警機制

企業生命周期理論下，不同發展階段的公司戰略目標也隨之變化，稅務籌劃方案也應當隨之靈活調整。高新技術企業所處的市場環境和技術環境瞬息萬變，財務部門應當與業務部門、銷售部門、風控部門聯動，在企業內部建立完備的稅務風險識別及評估程序。風險發生前，收集和加工有價值的信息，參照行業和歷史經驗，對照稅務和財務法規，繪制稅務風險對照表，列舉各主要稅種常見的風險點、發生稅務風險概率較大的環節、有針對性的風險防控措施，對潛在風險節點及時預判、識別、預警，定期或不定期自查自糾，及時與稅務機關交流和備案稅務籌劃方案。風險發生后，及時找出產生風險的根源，內部啟動風險應對預案，外部借力第三方機構等，做好補救工作，將稅收籌劃風險降到最低點。

2.建立政策法規庫和復合人才庫

應當積極尋求專業機構的輔導，隨時掌握最新的財稅法規，建立并維護適用的政策法規庫，針對稅收政策變化靈活調整稅務籌劃方案。加強與主管稅務機關的溝通，維護與稅務征管部門的良好關系，同稅務機關做好關于適用政策的溝通和備案。高新技術企業稅務籌劃從業者不僅僅需要熟悉最新的稅務法規、財務準則，還需要了解籌資、研發、運營、投資環節全流程、熟悉運營整體現狀，對法律、管理、技術、營銷等學科均需靈活掌握。優秀的稅務籌劃方案應當建立在良好的人力資源建設工作基礎之上：對現有人員應當積極拓寬培訓和指導路徑，加強同行業實務案例的學習借鑒，建立稅務機關和專業機構的常規輔導；進一步拓寬人才引進渠道，制定復合人才聘用標準，將稅務籌劃的安全性和收益性與晉升考核、績效激勵等個人利益關聯。

3.開展成本控制與績效評估

稅務籌劃方案是否可行不僅要評估風險，更要衡量效益。完整的方案應當考慮投資回報率，高新技術企業稅務籌劃既要考慮事前可行性研究、盡職調查和咨詢、涉稅人員培訓等前置成本，也要考慮稅務籌劃過程中實際承擔的稅負，還要考慮稅務籌劃事后績效激勵成本、籌劃失敗的處罰、對公司信譽和業務的不利影響等隱性的非稅成本。稅務籌劃的最終目標絕非不惜代價地追求稅負水平最低，應當綜合分析稅務籌劃效果與籌劃成本之間關系，開展成本控制，靈活調整稅務籌劃方案，確保稅務籌劃成本與收益之間保持平衡。高新技術企業應當對稅務籌劃結果制定多維度的績效評估標準和方案，節稅現金流不應被分配過多權重，籌劃成本、稅務風險、合同風險、與公司戰略的契合度等都應當納入績效評估的考核評價體系。

4.強化全過程控制和全員風險意識

高新技術企業稅務籌劃是一項系統性工程，需要有良好的內部控制支撐。一方面，為使籌劃方案順利流轉，應當建立嚴謹的控制環境：調整組織架構，在公司董事會層面設置稅務管理委員會，由財務、業務、法務、風控等部門負責人擔任成員，統籌協調稅務籌劃制度及流程建設，在公司經營層面設置專門的稅務管理部門或者在財務部門下設稅務籌劃和稅務風險控制崗位，承擔具體的涉稅管理和風險控制工作；重設制度流程，將稅務籌劃方案嵌入全業務流程，建立各業務環節、職能部門的涉稅事項流程圖及稅務風險節點圖，將各個環節的崗位責任及考核要求細化落實到制度層面，向全員普及稅務及財務知識，提升全員風險意識。

四、高新技術企業稅務籌劃的研究意義

高新技術企業將自身發展同外部稅收環境相結合，開展科學的稅務籌劃可從以下方面助力企業價值提升：第一，短期來看，優化利潤和現金流。稅務籌劃的最直接表現是降低稅負和涉稅風險、節約成本和獲取資金時間價值，直觀體現在改良的財務指標上。第二，中期來看，支撐正確的財務決策。如高新技術企業債權融資的利息可以稅前扣除，而股權融資的股利不予稅前扣除，不同的資本結構下企業面臨不同的資本成本和財務風險，最終反映為不同的項目業績。第三，長期來看，促進戰略規劃實現。稅收和戰略同樣貫穿企業整個生命周期，同樣具有前瞻性和整體性，稅務籌劃和戰略規劃的目標都是實現企業價值最大化。

五、結語

高新技術企業面臨比普通企業更有利的外部稅收政策和更靈活的內部經營環境，在生命周期不同的階段，高新技術企業準確把握優惠政策、合法籌劃生產經營，可最大限度地享受節稅紅利，但同時不可忽視稅收政策的靈活多變、經營環境的復雜敏感、籌劃的全局性和成本所帶來的風險與挑戰，才可最大程度發揮稅務籌劃的短期經濟價值和中長期戰略價值。

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（作者單位：鄭州大數據發展有限公司）