數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下上市公司內(nèi)部控制分析

關(guān)鍵詞 內(nèi)部控制；關(guān)聯(lián)方交易；否定意見(jiàn)

DOI： 10.19840/j.cnki.FA.2024.04.012

黨的二十大報(bào)告指出：“加快發(fā)展數(shù)字經(jīng)濟(jì)，促進(jìn)數(shù)字經(jīng)濟(jì)和實(shí)體經(jīng)濟(jì)深度融合，打造具有國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)力的數(shù)字產(chǎn)業(yè)集群。”黨中央高度重視數(shù)字經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，數(shù)字經(jīng)濟(jì)已經(jīng)成為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)高質(zhì)量發(fā)展的動(dòng)力。2023 年2 月25 日，國(guó)務(wù)院國(guó)資委緊急發(fā)布了《關(guān)于中央企業(yè)內(nèi)部控制體系建設(shè)與監(jiān)督工作的通知》（簡(jiǎn)稱(chēng)“8 號(hào)文”），強(qiáng)調(diào)了建立健全內(nèi)控管理機(jī)制的重要性。與此同時(shí)，外部的監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)上市公司內(nèi)部控制的要求也越來(lái)越嚴(yán)格，上市公司不斷地主動(dòng)加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)，是順應(yīng)外部監(jiān)管環(huán)境不斷變化所做出的理性選擇。因此，本文以龐大集團(tuán)為例，分析其內(nèi)部控制存在的問(wèn)題，為其他上市公司內(nèi)部控制建設(shè)提供參考。

一、文獻(xiàn)綜述

內(nèi)部控制的建立是為各個(gè)單位穩(wěn)定經(jīng)營(yíng)提供保障，企業(yè)的高質(zhì)量發(fā)展離不開(kāi)內(nèi)部控制的建設(shè)。已有文獻(xiàn)對(duì)內(nèi)部控制的研究多集中在內(nèi)部控制對(duì)企業(yè)的影響以及影響內(nèi)部控制的因素方面。

國(guó)內(nèi)外通過(guò)實(shí)證研究，對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)影響企業(yè)的各個(gè)方面進(jìn)行分析。蔣薇薇和王喜研究發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制機(jī)制完善的上市公司投資效率越高，過(guò)度投資與投資不足越少［1］；邢洋發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制能夠通過(guò)提升互聯(lián)網(wǎng)溝通水平來(lái)提高ESG 績(jī)效水平［2］；程莉雅和胡秀群發(fā)現(xiàn)內(nèi)部控制建設(shè)有助于抵御風(fēng)險(xiǎn)，提高經(jīng)營(yíng)效率，抑制盈余管理行為［3］；WANGP 等認(rèn)為內(nèi)部控制建設(shè)能夠增強(qiáng)企業(yè)綠色創(chuàng)新能力［4］，而存在重大缺陷的內(nèi)部控制通過(guò)惡化兩大代理問(wèn)題抑制企業(yè)的創(chuàng)新投入［5］、降低公司盈余的持續(xù)性［6］等。

在影響內(nèi)部控制質(zhì)量因素方面，可以從技術(shù)應(yīng)用、組織環(huán)境、外部環(huán)境三方面來(lái)概括。在技術(shù)應(yīng)用方面，Monteiro A 等通過(guò)對(duì)381 家不同經(jīng)濟(jì)部門(mén)的企業(yè)管理者進(jìn)行調(diào)查，發(fā)現(xiàn)人工智能的采用強(qiáng)度越高，內(nèi)部控制系統(tǒng)質(zhì)量越高［7］。在組織環(huán)境方面，Nelly T J 等用面板Probit 模型得出法國(guó)文化背景的CEO 比英國(guó)文化背景的CEO 具有更好的內(nèi)部控制質(zhì)量［8］，即CEO 的文化背景會(huì)影響企業(yè)的內(nèi)部控制質(zhì)量；王萍等研究發(fā)現(xiàn)，在中國(guó)紅色文化能規(guī)范內(nèi)部控制有效執(zhí)行，提升內(nèi)部控制質(zhì)量［9］。在外部環(huán)境方面，實(shí)施“滬深港通”交易制度之后，吳翟和王文曉運(yùn)用雙重差分模型證實(shí)，股票市場(chǎng)開(kāi)放影響上市公司內(nèi)部控制有效性［10］。

綜上所述，國(guó)內(nèi)外針對(duì)內(nèi)部控制的相關(guān)研究已經(jīng)相對(duì)完善，但是大部分文獻(xiàn)是以實(shí)證研究為主，運(yùn)用模型來(lái)檢驗(yàn)相關(guān)機(jī)制，而以某一個(gè)案例為切入點(diǎn)進(jìn)行單一企業(yè)內(nèi)部控制研究的較少。因此，本文選取龐大集團(tuán)為研究對(duì)象，對(duì)龐大集團(tuán)內(nèi)部控制中合同審批、采購(gòu)付款、資金控制、關(guān)聯(lián)方交易、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力方面存在的內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行分析，針對(duì)存在問(wèn)題的內(nèi)部控制提出相對(duì)應(yīng)的改進(jìn)措施，為其他上市公司完善其內(nèi)部控制機(jī)制提供參考。

二、數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下上市公司內(nèi)部控制發(fā)展現(xiàn)狀

數(shù)字經(jīng)濟(jì)背景下，2019—2021年我國(guó)上市公司內(nèi)部控制指數(shù)均值分別為47.59分、49.24分和53.51 分，內(nèi)部控制整體水平持續(xù)提升。2022年有4846家上市公司披露了年度內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，占披露年度報(bào)告A 股上市公司數(shù)量的94.43%。自2011年上市公司開(kāi)展內(nèi)控規(guī)范體系建設(shè)以來(lái)，上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的披露數(shù)量呈遞增趨勢(shì)，披露比例也穩(wěn)步提高，現(xiàn)基本維持在94% 左右。但是，上市公司內(nèi)部控制建設(shè)仍舊存在問(wèn)題，每年被出具否定的內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)的上市公司仍舊不少，2020 年、2021年、2022年度被出具否定的內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)的上市公司分別為59 家、48家、51家。還有公司因內(nèi)部控制缺陷進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊而產(chǎn)生經(jīng)營(yíng)危機(jī)，比如2022年凱樂(lè)科技因涉嫌信息披露違法違規(guī)，內(nèi)控失效、虛假記載收入，觸及重大違法強(qiáng)制退市情形，被要求退市。

通過(guò)梳理證監(jiān)會(huì)發(fā)布的證監(jiān)稽查典型違法案例發(fā)現(xiàn)，上市公司內(nèi)部控制缺陷主要集中在采購(gòu)業(yè)務(wù)、資金管理、合同管理、銷(xiāo)售業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)報(bào)告、人力資源內(nèi)控不合理、信息披露等領(lǐng)域，包括安泰科技、易見(jiàn)股份、匯金通、ST圍海、百利科技等上市公司。目前，上市公司內(nèi)部控制建設(shè)中存在的問(wèn)題包括：內(nèi)部控制重視程度有待提升、內(nèi)部控制信息披露水平需要提高、內(nèi)部控制評(píng)價(jià)實(shí)質(zhì)有效性亟待加強(qiáng)、內(nèi)部控制監(jiān)督評(píng)價(jià)及整改效果有待加強(qiáng)等。隨著數(shù)字經(jīng)濟(jì)的大力發(fā)展，很多企業(yè)進(jìn)行了數(shù)字化轉(zhuǎn)型，可能帶來(lái)技術(shù)進(jìn)步與內(nèi)部控制建設(shè)步伐不一致的情況，給企業(yè)的經(jīng)營(yíng)帶來(lái)風(fēng)險(xiǎn)，因此更要加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)，使其符合企業(yè)的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。

三、龐大集團(tuán)內(nèi)部控制介紹

（一） 公司簡(jiǎn)介

龐大集團(tuán)，是國(guó)內(nèi)大型汽車(chē)經(jīng)銷(xiāo)商和中國(guó)服務(wù)行業(yè)500 強(qiáng)企業(yè)之一，并于2011年4月28日在上海證券交易所正式掛牌上市，成為國(guó)內(nèi)首家通過(guò)首次公開(kāi)發(fā)行（IPO） 進(jìn)入A 股的汽車(chē)貿(mào)易集團(tuán)。公司擁有各類(lèi)車(chē)型經(jīng)營(yíng)網(wǎng)點(diǎn)281 家，主要經(jīng)營(yíng)奔馳、奧迪等30多個(gè)乘用車(chē)品牌。公司始終堅(jiān)持以客戶(hù)為中心，圍繞“四個(gè)滿意”總體目標(biāo)，不斷提升服務(wù)，推動(dòng)公司由傳統(tǒng)的汽車(chē)經(jīng)銷(xiāo)商向汽車(chē)出行綜合運(yùn)營(yíng)商轉(zhuǎn)型，實(shí)現(xiàn)新發(fā)展［11］。

龐大集團(tuán)一直在不斷地?cái)U(kuò)張、快速發(fā)展，自2010年后，龐大汽車(chē)盲目擴(kuò)張經(jīng)銷(xiāo)商網(wǎng)點(diǎn)的弊端逐漸顯現(xiàn)，但龐大集團(tuán)依然堅(jiān)持?jǐn)U張計(jì)劃。2017年，由于無(wú)法籌集足夠的資金購(gòu)買(mǎi)車(chē)輛，龐大集團(tuán)向北京冀東豐借款了1700萬(wàn)元，正是這筆債務(wù)導(dǎo)致龐大資金鏈斷裂， 以及一系列經(jīng)營(yíng)問(wèn)題。2018年，因?yàn)橘I(mǎi)賣(mài)合同糾紛、借款合同糾紛涉及的金額巨大，再加上2018年銀行抽貸162億元，正是這162億元直接讓龐大陷入了困境。與此同時(shí)，公司的高管團(tuán)隊(duì)在短短幾個(gè)月內(nèi)發(fā)生了大規(guī)模離任，總共有8名高管離職，董事會(huì)秘書(shū)幾乎每月都在更替。2018年，龐大集團(tuán)因債務(wù)到期，無(wú)法償還，北京冀東豐向法院提出了要求龐大集團(tuán)破產(chǎn)重組的申請(qǐng)，龐大集團(tuán)陷入了嚴(yán)重的危機(jī)。

（二） 龐大集團(tuán)內(nèi)部控制的詳細(xì)介紹

龐大集團(tuán)組織架構(gòu)如圖1 所示，龐大集團(tuán)設(shè)有股東大會(huì)、監(jiān)事會(huì)和董事會(huì)，而董事會(huì)則包括戰(zhàn)略委員會(huì)、審計(jì)委員會(huì)和薪酬與考核委員會(huì)。此外，審計(jì)委員會(huì)下設(shè)審計(jì)部，依照國(guó)家相關(guān)規(guī)定成立了內(nèi)部控制管理委員會(huì)和內(nèi)部控制實(shí)施工作組。

內(nèi)部控制管理委員會(huì)的主要職責(zé)包括領(lǐng)導(dǎo)公司內(nèi)控制度的構(gòu)建與執(zhí)行，決策內(nèi)部控制體系建設(shè)中的關(guān)鍵事項(xiàng)，監(jiān)督內(nèi)部控制體系的制定與執(zhí)行，以及協(xié)調(diào)解決潛在問(wèn)題。內(nèi)部控制實(shí)施工作組則負(fù)責(zé)向委員會(huì)報(bào)告工作，承擔(dān)內(nèi)部控制體系的構(gòu)建和方案實(shí)施，以及促進(jìn)內(nèi)部控制工作的職責(zé)，還負(fù)責(zé)組織各級(jí)管理人員的內(nèi)部控制培訓(xùn)。

龐大集團(tuán)積極借助專(zhuān)業(yè)咨詢(xún)機(jī)構(gòu)的支持，以確保內(nèi)部控制體系的有效實(shí)施。根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向原則，集團(tuán)明確了評(píng)估的范圍，包括公司及附屬子公司，以及銷(xiāo)售、收款、采購(gòu)、付款等關(guān)鍵領(lǐng)域。特別關(guān)注的高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域包括收入確認(rèn)、成本核算、防范欺詐、管理人員越權(quán)、戰(zhàn)略和風(fēng)險(xiǎn)管理、重大合營(yíng)和聯(lián)營(yíng)公司審計(jì)，以及應(yīng)收賬款的風(fēng)險(xiǎn)管理［12］。

四、內(nèi)部控制存在的問(wèn)題

龐大集團(tuán)近兩年的審計(jì)意見(jiàn)見(jiàn)表1，龐大集團(tuán)在2021 年時(shí)內(nèi)部控制審計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)狀況良好，內(nèi)部控制也不存在重大缺陷。而在2022年龐大集團(tuán)內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)為否定意見(jiàn)，財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)意見(jiàn)為無(wú)法表示意見(jiàn)，證明龐大集團(tuán)在2022年期間其內(nèi)部控制在某一方面或者某幾個(gè)方面存在重大缺陷導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)告可能出現(xiàn)重大潛在錯(cuò)報(bào)。

表1 龐大集團(tuán)近兩年的審計(jì)意見(jiàn)

（一） 合同審批、采購(gòu)付款及資金控制存在重大缺陷

2022年度公司與原控股股東之關(guān)聯(lián)方唐山冀東物貿(mào)有限責(zé)任公司簽訂《協(xié)議書(shū)》約定資產(chǎn)抵債事宜，上述交易金額重大，針對(duì)上述合同的簽訂，公司未有效履行內(nèi)部控制制度的決策程序、審批流程。

合同的簽訂要先經(jīng)過(guò)調(diào)查、談判、評(píng)估與審核，尤其是在公司所處境況不太好、交易金額又很重大時(shí)簽訂的合同要更加謹(jǐn)慎，要符合企業(yè)合同控制流程，有效履行內(nèi)部控制制度的決策程序、審批流程。2022年度公司新增簽署多項(xiàng)采購(gòu)合同，截至2022年12月31日的其他應(yīng)收款中，存在合計(jì)10.05億元至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日仍未完成交易的合同保證金/預(yù)付款。相關(guān)合同約定包含高比例的合同保證金/預(yù)付款，且未有足夠的資金安全保障措施，公司未在簽訂采購(gòu)合同時(shí)對(duì)上述業(yè)務(wù)合同的約定條款及商業(yè)實(shí)質(zhì)等事項(xiàng)予以充分關(guān)注，大額資金支出缺乏充分的論證和決策、未得到充分跟進(jìn)和管控。

在簽訂采購(gòu)合同之后要嚴(yán)格執(zhí)行管理供應(yīng)過(guò)程，對(duì)還未完成的交易要確保其完成度。在龐大集團(tuán)所處的境地中，該公司資金緊缺，對(duì)于新增的多項(xiàng)采購(gòu)合同要給予高度關(guān)注，確保其合同的履約進(jìn)度，對(duì)合同中的約定條款及商業(yè)實(shí)質(zhì)等方面重點(diǎn)關(guān)注，資金的支出要符合企業(yè)目前的經(jīng)營(yíng)狀況。

上述事實(shí)表明，龐大集團(tuán)合同審批、采購(gòu)付款及資金控制相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制制度存在漏洞，因此也導(dǎo)致了財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制失效。

（二） 關(guān)聯(lián)方交易存在重大缺陷

2022年度公司為合營(yíng)公司“滄州信運(yùn)行汽車(chē)銷(xiāo)售服務(wù)有限公司”提供資金支持，期末余額合計(jì)1 191.65 萬(wàn)元，龐大集團(tuán)未有效履行內(nèi)部控制制度的決策程序、審批流程。

上述情況表明，龐大集團(tuán)在防范控股股東和關(guān)聯(lián)方資金占用方面的內(nèi)部控制制度執(zhí)行力度存在不足，從而無(wú)法合理確保內(nèi)部控制能夠有效地預(yù)防或及時(shí)識(shí)別未經(jīng)授權(quán)、被遺漏的關(guān)聯(lián)方交易，尤其是對(duì)公司財(cái)務(wù)報(bào)表可能產(chǎn)生重大影響的交易，這也可能導(dǎo)致與關(guān)聯(lián)方交易相關(guān)的財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部控制產(chǎn)生巨大漏洞。

關(guān)聯(lián)方交易的各個(gè)參與者依據(jù)《交易合同》進(jìn)行交易，在進(jìn)行交易過(guò)程中需要詳細(xì)記錄交易的過(guò)程和結(jié)果，之后將其交給集團(tuán)的財(cái)務(wù)專(zhuān)員來(lái)定期編制關(guān)聯(lián)交易財(cái)務(wù)報(bào)表和交易明細(xì)表，編制完成之后，將其提交給審計(jì)委員會(huì)進(jìn)行審核。如果審計(jì)委員會(huì)通過(guò)審核，就可以進(jìn)一步地完善方案、執(zhí)行方案，最終直接歸入企業(yè)的檔案中；如果編制的交易財(cái)務(wù)報(bào)表和交易明細(xì)表未通過(guò)審核，就需要提交給董事會(huì)，董事會(huì)需要分析關(guān)聯(lián)方交易問(wèn)題并制定相關(guān)解決方案，最終由股東大會(huì)進(jìn)行審批，若最終確定方案可行，就可以執(zhí)行完善之后的方案，最終仍要存入企業(yè)檔案［13］。

龐大集團(tuán)有關(guān)關(guān)聯(lián)方交易的審批機(jī)制流程如圖2 所示，從龐大集團(tuán)關(guān)聯(lián)方交易審批機(jī)制可以看出，如果關(guān)聯(lián)方交易審批通過(guò)那么該關(guān)聯(lián)方交易的方案就不會(huì)到達(dá)管理層和董事會(huì)，在這種情況下會(huì)使得關(guān)聯(lián)方交易的審批路徑通常只停留在審計(jì)部門(mén)，而不能送到管理層進(jìn)行二次審核。這種情況可能會(huì)帶來(lái)一定的問(wèn)題，如果審計(jì)部門(mén)負(fù)責(zé)審核關(guān)聯(lián)方交易方案的職員缺少職業(yè)道德、與他人串聯(lián)互通為了自身利益而將本不該通過(guò)審核的方案通過(guò)了，那么就會(huì)給集團(tuán)增加很大的審批風(fēng)險(xiǎn)。

（三） 龐大集團(tuán)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性

龐大集團(tuán)由于外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境惡化、融資困難加上內(nèi)部決策失誤，2019年已被實(shí)施退市風(fēng)險(xiǎn)警告，造成其股價(jià)大幅度下降，給企業(yè)投資者帶來(lái)了不少利益的損失。為了避免龐大集團(tuán)繼續(xù)虧損而被強(qiáng)制退市，此時(shí)盈利能力已經(jīng)微弱的龐大集團(tuán)只能借助破產(chǎn)重整消除退市風(fēng)險(xiǎn)。

2019年12月，法院批準(zhǔn)了《龐大集團(tuán)重整計(jì)劃》，這一決定有助于龐大集團(tuán)渡過(guò)危機(jī)。根據(jù)龐大集團(tuán)的重整計(jì)劃，重整投資人一共提供了7億元的資金與不超過(guò)10億元的共益?zhèn)鶆?wù)融資。

重整投資人在提供資金支持后做出了承諾，承諾要求龐大集團(tuán)在接下來(lái)的2020年至2022年期間，需要實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)分別不低于7億元、11億元和17億元，總計(jì)不低于35億元。如果龐大集團(tuán)在這三年內(nèi)未能達(dá)到重整投資人承諾的標(biāo)準(zhǔn)，重整投資人則需要在2022年年度審計(jì)報(bào)告公布之后的三個(gè)月內(nèi)補(bǔ)齊剩余款項(xiàng)。然而，值得注意的是，盡管進(jìn)行了重整，龐大集團(tuán)的經(jīng)營(yíng)狀況并沒(méi)有根本性改善：1. 龐大集團(tuán)2021年度、2022年度主要依靠縮減規(guī)模、出售子公司實(shí)現(xiàn)盈利，其2021年度、2022年度歸屬于母公司的凈利潤(rùn)分別為9.02億元、-14.41億元，未達(dá)到承諾的11 億元、17億元，并且由于在破產(chǎn)重整后三年內(nèi)累計(jì)實(shí)現(xiàn)的凈利潤(rùn)只有0.41億元，沒(méi)有達(dá)到重整計(jì)劃中重整投資人的業(yè)績(jī)承諾標(biāo)準(zhǔn)，龐大集團(tuán)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在重大不確定性。2021年度、2022年度經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量?jī)纛~分別為-1.29億元、-6.87億元，經(jīng)營(yíng)活動(dòng)現(xiàn)金流量?jī)纛~狀況較差；2021年末、2022年末貨幣資金余額分別為9.55億元、7.82億元，貨幣資金余額持續(xù)減少，現(xiàn)有資金難以覆蓋未來(lái)一年內(nèi)即將到期的重整留債償付壓力。

2. 龐大集團(tuán)其他應(yīng)收款中合計(jì)10.05億元的款項(xiàng)對(duì)應(yīng)的相關(guān)交易尚未完成，相關(guān)款項(xiàng)余額占2023年即將到期留債的比例為66.29%，在此之后的相關(guān)業(yè)務(wù)能否正常開(kāi)展、相關(guān)款項(xiàng)能否正常回收對(duì)留債的償付造成較大影響，影響企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。

3. 截至2022 年末，龐大集團(tuán)存在處置子公司形成的對(duì)吉林省中辰實(shí)業(yè)發(fā)展有限公司長(zhǎng)期應(yīng)收款項(xiàng)，賬面余額（含一年內(nèi)到期） 共計(jì)11.94億元（本金13.19億元，未確認(rèn)融資費(fèi)用1.25億元），已逾期金額2.61億元。截至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日該筆逾期款項(xiàng)尚未收回，龐大集團(tuán)管理層針對(duì)該項(xiàng)長(zhǎng)期應(yīng)收款（含一年內(nèi)到期） 計(jì)提了信用減值準(zhǔn)備2.87億元。按照合同約定，2023年內(nèi)該筆長(zhǎng)期應(yīng)收款總計(jì)應(yīng)回收5.26億元，占2023年即將到期留債的比例為34.72%，債務(wù)人能否按期償付相關(guān)款項(xiàng)對(duì)留債的償付造成較大影響，在龐大集團(tuán)如今所處的境地，這些應(yīng)收款項(xiàng)會(huì)嚴(yán)重影響企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力。

在目前龐大集團(tuán)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力存在高度不確定性的情況下，截至2022年12月31日，該企業(yè)代墊斯巴魯汽車(chē)（中國(guó)） 有限公司的進(jìn)口整車(chē)、備件保證金、返利、稅費(fèi)和服務(wù)費(fèi)，總額為42052448元。此外，該企業(yè)還通過(guò)委托借款向合營(yíng)公司南昌盛源領(lǐng)航投資有限公司提供了借款，金額為300000000元，年利率為4.8%。到2022年12月31日，借款余額為272038024 元。在現(xiàn)有資金可能難以覆蓋未來(lái)一年內(nèi)即將到期的重整留債償付壓力時(shí)，龐大集團(tuán)不僅為關(guān)聯(lián)方代墊款項(xiàng)，而且還給合營(yíng)公司提供借款，這表明龐大集團(tuán)在有關(guān)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的內(nèi)部控制方面存在缺陷。

五、內(nèi)部控制否定意見(jiàn)對(duì)上市公司的影響

當(dāng)?shù)谌姜?dú)立審計(jì)機(jī)構(gòu)（會(huì)計(jì)師事務(wù)所） 對(duì)公司的內(nèi)部控制進(jìn)行審計(jì)之后，出具的是否定意見(jiàn)時(shí)，也就意味著該公司的內(nèi)部控制存在缺陷，相關(guān)監(jiān)管部門(mén)會(huì)對(duì)上市公司的一些信息進(jìn)行披露，這可能表明其財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性下降，會(huì)導(dǎo)致投資者的信心下降，其最嚴(yán)重的結(jié)果就是上市公司的股價(jià)可能就會(huì)下跌，上市公司股價(jià)下跌極有可能會(huì)觸發(fā)退市機(jī)制。以上的鏈條可能會(huì)導(dǎo)致上市公司退市，除此之外，內(nèi)部控制失敗這一信號(hào)表明公司經(jīng)營(yíng)出現(xiàn)危機(jī)，業(yè)績(jī)下降，這也可能會(huì)導(dǎo)致上市公司觸發(fā)退市機(jī)制。總之，內(nèi)部控制審計(jì)被出具否定意見(jiàn)之后，會(huì)給上市公司帶來(lái)極大的消極影響，如圖3 為上市公司內(nèi)控否定意見(jiàn)對(duì)公司不利影響的傳導(dǎo)機(jī)制示意圖。

中審華會(huì)計(jì)師事務(wù)所（特殊普通合伙） 給龐大集團(tuán)出具了無(wú)法表示意見(jiàn)的《2022年度審計(jì)報(bào)告》之后，根據(jù)規(guī)定龐大集團(tuán)股票將被警告，有退市風(fēng)險(xiǎn)；又由于中審華會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的《2022年度內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告》是否定意見(jiàn)，龐大集團(tuán)股票將被實(shí)施其他風(fēng)險(xiǎn)警示。如果公司股票同時(shí)被實(shí)施退市風(fēng)險(xiǎn)警示和其他風(fēng)險(xiǎn)警示，股票的簡(jiǎn)稱(chēng)前將帶有“*ST”字樣，龐大集團(tuán)也因此被稱(chēng)為“*ST龐大”。

ST 龐大最終于2023年5月24日，由于20個(gè)交易日的每日股票收盤(pán)價(jià)均低于人民幣1元，觸及退市條件，黯然退市。在當(dāng)前新能源汽車(chē)企業(yè)紛紛將直營(yíng)渠道作為發(fā)力點(diǎn)的背景下，龐大集團(tuán)的退市引發(fā)了同行業(yè)公司對(duì)自身之后如何健康發(fā)展的思考，并且為上市公司內(nèi)部控制建設(shè)提供了參考。

六、上市公司內(nèi)部控制問(wèn)題的改進(jìn)措施

（一） 完善審批與決策流程，切實(shí)履行相關(guān)程序

在建立內(nèi)部控制體系之前，上市公司首要任務(wù)是深入了解自身的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、特點(diǎn)、經(jīng)營(yíng)環(huán)境以及相關(guān)政策法規(guī)以建立符合自身發(fā)展的內(nèi)部控制體系。在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中，公司需要仔細(xì)審查每筆交易從發(fā)生到入賬的全過(guò)程，分析潛在風(fēng)險(xiǎn)，然后根據(jù)不同重要性層級(jí)設(shè)定授權(quán)審批表，確保權(quán)限授權(quán)到各個(gè)職位而非個(gè)人。此外，公司應(yīng)該進(jìn)行事項(xiàng)的跟蹤和反饋，不斷優(yōu)化和調(diào)整不合理的權(quán)限設(shè)置；建立有效的內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制，對(duì)合同的商業(yè)實(shí)質(zhì)、約定條款等方面高度重視，識(shí)別潛在風(fēng)險(xiǎn)；資金的支出要符合公司的經(jīng)營(yíng)狀況，可以通過(guò)分散股權(quán)結(jié)構(gòu)和引入機(jī)構(gòu)投資者等方式來(lái)約束大股東“掏空”等私利行為，董事會(huì)要對(duì)管理層進(jìn)行監(jiān)督，實(shí)現(xiàn)權(quán)力的制衡，避免一權(quán)獨(dú)大，抑制因私利原因?qū)е沦Y金支出不符合經(jīng)營(yíng)狀況，從而不斷優(yōu)化決策程序。

（二） 加強(qiáng)關(guān)聯(lián)方交易控制，完善信息披露

對(duì)于關(guān)聯(lián)方交易控制方面，上市公司必須依據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》所規(guī)定的，正確識(shí)別和界定關(guān)聯(lián)方關(guān)系，及時(shí)披露關(guān)聯(lián)方信息［14］，不能以任何理由對(duì)關(guān)聯(lián)方信息進(jìn)行隱瞞，除此之外對(duì)于關(guān)聯(lián)方還要嚴(yán)格按照內(nèi)部控制制度所規(guī)定的要求嚴(yán)格進(jìn)行審核與決策流程程序。其次，需要建立有效的內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制，洞察潛在問(wèn)題，以減少關(guān)聯(lián)方交易內(nèi)部控制可能存在的不足。最后，公司應(yīng)強(qiáng)化關(guān)聯(lián)交易事項(xiàng)的避免審議制度，充分發(fā)揮董事會(huì)和股東大會(huì)的決策職能，進(jìn)一步限制大股東通過(guò)關(guān)聯(lián)方交易方式侵占公司資產(chǎn)的行為［15］。

（三） 建立和完善風(fēng)險(xiǎn)數(shù)據(jù)庫(kù)，評(píng)估持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力

風(fēng)險(xiǎn)數(shù)據(jù)庫(kù)是企業(yè)掌握風(fēng)險(xiǎn)分布、等級(jí)、具體控制措施的重要工具［16］，通過(guò)建立和不斷完善風(fēng)險(xiǎn)數(shù)據(jù)庫(kù)，建立制度確定風(fēng)險(xiǎn)責(zé)任主體、流程與內(nèi)容，按照模塊與業(yè)務(wù)建立從而能夠及時(shí)識(shí)別和了解企業(yè)在經(jīng)營(yíng)過(guò)程中存在的風(fēng)險(xiǎn)以及風(fēng)險(xiǎn)等級(jí)，反映企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力狀況。對(duì)企業(yè)的持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力進(jìn)行評(píng)估，可以反映出公司的經(jīng)營(yíng)在哪些方面存在問(wèn)題，針對(duì)存在的問(wèn)題做出相應(yīng)的改進(jìn)措施，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)管理。

（四） 加強(qiáng)公司文化建設(shè)，建立激勵(lì)約束機(jī)制

內(nèi)部控制的有效執(zhí)行還會(huì)受到組織內(nèi)部環(huán)境、文化建設(shè)和高管重視程度的影響。首先，加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)需要督促高管不斷學(xué)習(xí)內(nèi)部控制理論知識(shí)，提高完善內(nèi)部控制的意識(shí)，為企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)奠定良好基礎(chǔ)，并將學(xué)習(xí)到的良好內(nèi)部控制知識(shí)運(yùn)用到實(shí)踐之中。其次，在公司內(nèi)部宣傳內(nèi)控理念與知識(shí)，讓每個(gè)員工都意識(shí)到內(nèi)部控制建設(shè)的重要性，推動(dòng)多元化的企業(yè)活動(dòng)，激發(fā)員工學(xué)習(xí)內(nèi)部控制知識(shí)的積極性，培養(yǎng)積極的企業(yè)文化。此外，建立內(nèi)部控制激勵(lì)和約束機(jī)制，將內(nèi)部控制執(zhí)行納入每個(gè)員工和高管的績(jī)效評(píng)估中，讓每位員工都能夠主動(dòng)參與到內(nèi)部控制的建設(shè)之中。

（五） 加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的發(fā)展，發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督作用

應(yīng)不斷加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)的發(fā)展，提升其專(zhuān)業(yè)水平和獨(dú)立性。在內(nèi)部控制的建設(shè)過(guò)程中，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)發(fā)揮了巨大的積極作用，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)通過(guò)對(duì)內(nèi)部控制的執(zhí)行情況進(jìn)行跟蹤、評(píng)價(jià)，能夠發(fā)現(xiàn)并糾正內(nèi)部控制體系存在的問(wèn)題，以此來(lái)減少公司因?yàn)閮?nèi)部控制失效帶來(lái)的損失，降低公司的運(yùn)營(yíng)成本，從而進(jìn)一步完善公司內(nèi)部控制的建設(shè)情況。此外，監(jiān)管機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)監(jiān)管上市公司的信息披露和內(nèi)部控制建設(shè)，因此，它可以通過(guò)分析上市公司的內(nèi)部控制否定意見(jiàn)報(bào)告，了解內(nèi)部控制的缺陷以及可能存在的違法違規(guī)問(wèn)題，盡可能地量化內(nèi)部控制存在的問(wèn)題會(huì)給上市公司造成的經(jīng)濟(jì)損失，以此來(lái)提高上市公司對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)的重視程度，從而推動(dòng)上市公司完善內(nèi)部控制體系建設(shè)［17］。

（六） 與數(shù)字化建設(shè)相結(jié)合，提高內(nèi)部控制管理效率

中共中央、國(guó)務(wù)院印發(fā)了《數(shù)字中國(guó)建設(shè)整體布局規(guī)劃》，要求推進(jìn)數(shù)字技術(shù)與各個(gè)方面的深度融合；黨的二十大報(bào)告也一直強(qiáng)調(diào)加快數(shù)字經(jīng)濟(jì)的建設(shè)數(shù)字經(jīng)濟(jì)，不管是國(guó)家出臺(tái)的相關(guān)規(guī)定還是國(guó)家之后要積極推進(jìn)的發(fā)展方向，都表明企業(yè)在建設(shè)內(nèi)部控制體系時(shí)要積極利用數(shù)字技術(shù)，結(jié)合國(guó)家出臺(tái)的相關(guān)政策與自身發(fā)展特點(diǎn)，實(shí)現(xiàn)上市公司經(jīng)營(yíng)管理決策和執(zhí)行的全程控制、自動(dòng)預(yù)警、跟蹤評(píng)價(jià)等功能，推動(dòng)內(nèi)部控制體系由“人防人控”向“技防技控”的轉(zhuǎn)變。利用數(shù)字智能化技術(shù)來(lái)對(duì)內(nèi)部控制建設(shè)情況進(jìn)行改善，能夠充分貼合國(guó)家的發(fā)展方向，更加有效地提升企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)、運(yùn)行、管理效率。

七、結(jié)論

龐大集團(tuán)在合同審批、資金控制、采購(gòu)付款、關(guān)聯(lián)方交易、持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力等方面存在重大的內(nèi)部控制缺陷，通過(guò)對(duì)其內(nèi)部控制存在的問(wèn)題進(jìn)行分析，能夠?yàn)槠渌鲜泄緝?nèi)部控制建設(shè)提供參考，減少試錯(cuò)成本。面對(duì)目前經(jīng)濟(jì)下行的壓力，為了能夠提高企業(yè)的核心競(jìng)爭(zhēng)力，確保企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展，就必須結(jié)合自身發(fā)展情況建立科學(xué)合理高效的內(nèi)部控制體系，降低企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

參考文獻(xiàn)

[1] 蔣薇薇，王喜. 市場(chǎng)地位、內(nèi)部控制與上市公司投資效率［J］. 科學(xué)決策，2023，（9）：52-63.

[2] 邢洋. 內(nèi)部控制、互聯(lián)網(wǎng)溝通與ESG 績(jī)效［J］. 中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師，2023，（9）：49-55.

[3] 程莉雅，胡秀群. 企業(yè)數(shù)字化發(fā)展驅(qū)動(dòng)下的內(nèi)部控制質(zhì)量提升效應(yīng)研究［J］. 現(xiàn)代管理科學(xué)，2022，（6）：111-119.

[4] WANG P，BU H，LIU F. Internal controland enterprise green innovation［J］. Energies，2022（6）：2193.

[5] 倪靜潔，吳秋生. 內(nèi)部控制有效性與企業(yè)創(chuàng)新投入——來(lái)自上市公司內(nèi)部控制缺陷披露的證據(jù)［J］. 山西財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2020，42（9）：70-84.

[6] 張愛(ài)美，楊雪寧，吳衛(wèi)紅，等. 內(nèi)部控制缺陷及修復(fù)對(duì)盈余持續(xù)性的影響研究——基于代理成本視角［J］. 宏觀經(jīng)濟(jì)研究，2021，（11）：149-163.

[7] Monteiro A ，Cepêda C ，Silva D F C A ，et al. The Relationship between AI Adoption Intensity and Internal Control System and Accounting Information Quality［J］.Systems，2023，11（11）.

[8] Nelly T J ，Arthur B ，Owusu A N. Impact of CEO cultural background on internal control quality：Evidence from Cameroon ［J］. Cogent Businessamp;Management，2023，10（1）.

[9] 王萍，卜華，劉波. 紅色文化與企業(yè)內(nèi)部控制：影響效應(yīng)及實(shí)證檢驗(yàn)［J］. 統(tǒng)計(jì)與決策，2023，39（22）：173-177.

[10] 吳翟，王文曉. 股票市場(chǎng)開(kāi)放影響企業(yè)內(nèi)部控制有效性機(jī)理探究——來(lái)自中國(guó)實(shí)施“滬深港通”交易制度的經(jīng)驗(yàn)證據(jù)［J］. 中央財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)，2023，（9）：106-116.

[11] 楊蕾. 龐大集團(tuán)關(guān)聯(lián)方交易內(nèi)部控制研究［D］. 湖北： 華中科技大學(xué)，2019.

[12] 蘇亞平. 企業(yè)內(nèi)部控制制度的建立與完善研究［J］. 質(zhì)量與市場(chǎng)，2023（6）：73-75.

[13] 張艷平. 集團(tuán)企業(yè)完善內(nèi)部控制的對(duì)策［J］.中國(guó)產(chǎn)經(jīng)，2023（6）：67-69.

[14] 葉邦銀，高白云，韓慧雙. 內(nèi)部控制審計(jì)否定意見(jiàn)的經(jīng)濟(jì)后果及優(yōu)化路徑［J］. 財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2021，（14）：52-54.

[15] 袁志妍. 龐大集團(tuán)破產(chǎn)重整案例研究［D］.遼寧： 沈陽(yáng)大學(xué)，2022.

[16] 張宏，崔松. 以管控為核心的集團(tuán)公司內(nèi)部控制體系構(gòu)建研究——以ABC 集團(tuán)為例［J］. 財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)，2023，（16）：40-45.

[17] 陶怡. 龐大集團(tuán)破產(chǎn)重整的動(dòng)因及績(jī)效評(píng)價(jià)研究［D］. 重慶： 重慶工商大學(xué)，2022.

（編輯： 馮金玉）