全面質(zhì)量管理體系與內(nèi)部控制整合的探討

陳留平++朱云驄

【摘 要】 在調(diào)結(jié)構(gòu)、穩(wěn)增長的經(jīng)濟(jì)新常態(tài)下，更多企業(yè)設(shè)計(jì)并執(zhí)行內(nèi)部控制制度與ISO9000質(zhì)量管理體系，以提升核心競(jìng)爭(zhēng)力、規(guī)避風(fēng)險(xiǎn)。然而兩種管理體系并存使企業(yè)管理難以形成合力，出現(xiàn)眾多問題。文章對(duì)比內(nèi)部控制與ISO9000質(zhì)量管理體系的基本內(nèi)容，闡述兩者在企業(yè)中共同運(yùn)行引發(fā)的問題，指出兩種體系整合的可行性與必要性，且以此為基礎(chǔ)探討了整合的方法。

【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部控制； 質(zhì)量管理體系； 整合

中圖分類號(hào)：F275 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1004-5937（2016）11-0077-04

一、引言

ISO9000質(zhì)量管理體系由國際標(biāo)準(zhǔn)化組織制定于20世紀(jì)80年代，經(jīng)過多年發(fā)展已經(jīng)成為全球通用性質(zhì)量管理標(biāo)準(zhǔn)。該標(biāo)準(zhǔn)在我國推行已經(jīng)有20多年，它幫助我國企業(yè)強(qiáng)化產(chǎn)品質(zhì)量、規(guī)避質(zhì)量風(fēng)險(xiǎn)、提高企業(yè)效益，被廣泛運(yùn)用于各行各業(yè)。

財(cái)政部會(huì)同五部委分別于2008年和2010年發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》（以下簡(jiǎn)稱《基本規(guī)范》）與《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》，這也標(biāo)志著我國企業(yè)內(nèi)部控制體系基本建成。至今，我國大部分上市公司與大型企業(yè)已經(jīng)按照《基本規(guī)范》的要求逐步完成了內(nèi)部控制體系建設(shè)工作。在建設(shè)工作推進(jìn)時(shí)，許多通過ISO9000認(rèn)證的企業(yè)產(chǎn)生困惑，即內(nèi)部控制作為一項(xiàng)獨(dú)立的管理系統(tǒng)，與企業(yè)已經(jīng)存在的質(zhì)量管理體系獨(dú)立并行。一個(gè)企業(yè)，兩種管理體系，必然給企業(yè)帶來交叉管理的矛盾，導(dǎo)致管理者權(quán)責(zé)分配不清晰、執(zhí)行者對(duì)制度執(zhí)行產(chǎn)生困惑，造成企業(yè)管理效率低下，增加管理成本。隨著內(nèi)控建設(shè)工作向廣大中小型企業(yè)推進(jìn)，更多的企業(yè)將面臨同樣的問題。如此一來，是否有必要對(duì)這兩種制度進(jìn)行整合，整合是否具有可行性以及整合的方法是什么，成為需要解決的現(xiàn)實(shí)問題。

二、整合的必要性

兩種制度獨(dú)立運(yùn)行，給企業(yè)造成了一系列問題：

（一）兩種體系的主管機(jī)構(gòu)各自為政

質(zhì)量管理體系一般由質(zhì)量管理部門負(fù)責(zé)，而內(nèi)部控制則由內(nèi)審部或財(cái)務(wù)部負(fù)責(zé)，這使得兩種體系從設(shè)計(jì)、執(zhí)行到更新與監(jiān)督，都缺乏整體規(guī)劃，相互獨(dú)立。當(dāng)制度編寫時(shí)，兩機(jī)構(gòu)人員以各自的專業(yè)領(lǐng)域?yàn)榛A(chǔ)，“一人一把號(hào)，各吹各的調(diào)”，使得兩者內(nèi)容既有重復(fù)又存在矛盾，給制度的順利執(zhí)行埋下隱患；當(dāng)制度執(zhí)行時(shí)，兩部門各自行動(dòng)，缺乏溝通，極易造成交叉管理和重復(fù)管理，不僅使得制度執(zhí)行者產(chǎn)生困惑，影響制度執(zhí)行的效果，還造成資源浪費(fèi)，管理成本增加；當(dāng)制度體系修改與更新時(shí)，兩者無法同步，形成管理盲區(qū)；當(dāng)管理出現(xiàn)問題時(shí)，各機(jī)構(gòu)間推諉扯皮，推卸責(zé)任，企業(yè)的管理責(zé)任無法落實(shí)。

（二）文件內(nèi)容相似

質(zhì)量手冊(cè)、程序文件和作業(yè)指導(dǎo)書形成了ISO9000體系的三級(jí)文件，而內(nèi)部控制體系則形成內(nèi)部控制手冊(cè)。兩者內(nèi)容雖然側(cè)重點(diǎn)不同，但都是以企業(yè)各業(yè)務(wù)流程為基礎(chǔ)，找出關(guān)鍵控制點(diǎn)并對(duì)此加以控制。其結(jié)果使得某一工作流程或關(guān)鍵控制點(diǎn)由兩套文件進(jìn)行管理，形成兩套記錄文件，造成了資源浪費(fèi)。

（三）職責(zé)權(quán)限不一致

兩套管理制度在各自的框架內(nèi)對(duì)職責(zé)權(quán)限和報(bào)批手續(xù)有不同的要求，易形成重疊交叉的職責(zé)權(quán)限。眾所周知，控制的精髓在于分權(quán)與制衡，清晰明確的職責(zé)分工、相互牽制的權(quán)限分配、嚴(yán)格統(tǒng)一的報(bào)批手續(xù)是企業(yè)內(nèi)部各項(xiàng)控制有效運(yùn)行的前提條件，否則將造成企業(yè)管理和監(jiān)督的漏洞、權(quán)力的泛濫，滋生出舞弊和腐敗，造成企業(yè)控制失效。

（四）監(jiān)督與審核程序繁瑣

兩種管理體系擁有各自的監(jiān)督審核體系。質(zhì)量管理體系的審核分為內(nèi)部審核和外部審核；內(nèi)部控制的審核則包括內(nèi)部評(píng)價(jià)和外部審計(jì)。兩套制度平行，使企業(yè)忙于重復(fù)的檢查與評(píng)審，加重了員工的負(fù)擔(dān)。

正是因?yàn)榇嬖谶@一系列問題，使得兩種制度的整合十分必要。通過部門整合，可以統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)，解決多頭、重復(fù)管理的矛盾；通過文件整合，形成一套制度文件，明確企業(yè)崗位職責(zé)、權(quán)限分配與業(yè)務(wù)操作流程，方便員工掌握和操作，減少文件資源浪費(fèi)；通過內(nèi)部審核整合，降低監(jiān)督檢查的頻率，減少工作壓力和負(fù)擔(dān)。整合最終能夠使企業(yè)化解兩種體系間的重復(fù)及不協(xié)調(diào)的矛盾，提高工作效率，降低運(yùn)行成本。企業(yè)用更少的投入、更短的時(shí)間實(shí)現(xiàn)各項(xiàng)管理目標(biāo)，增強(qiáng)企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力。

三、整合的可行性

現(xiàn)代管理理論中，內(nèi)部控制制度和ISO9000質(zhì)量管理體系均為企業(yè)全面管理的重要組成部分，區(qū)別在于側(cè)重點(diǎn)不同。具體來講，兩者存在如下共同之處：

（一）目標(biāo)一致

根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范講解》的規(guī)定，內(nèi)部控制的目標(biāo)是“經(jīng)營管理合法合規(guī)、資產(chǎn)安全、財(cái)務(wù)報(bào)告及相關(guān)信息真實(shí)完整、提高經(jīng)營效率和效果、促使企業(yè)實(shí)現(xiàn)發(fā)展戰(zhàn)略”[ 1 ]。從內(nèi)控的定義可以看出，內(nèi)部控制通過對(duì)公司層面和業(yè)務(wù)層面有關(guān)資金活動(dòng)的業(yè)務(wù)進(jìn)行控制，使企業(yè)實(shí)現(xiàn)以上五個(gè)目標(biāo)。而質(zhì)量管理體系的目標(biāo)是使顧客滿意，即在生產(chǎn)全過程中，針對(duì)質(zhì)量進(jìn)行嚴(yán)格控制，使企業(yè)有能力提供顧客滿意和符合法規(guī)的優(yōu)質(zhì)產(chǎn)品與服務(wù)，增進(jìn)顧客滿意度。曠明燕（2011）[ 2 ]認(rèn)為，兩者（內(nèi)部控制與質(zhì)量管理體系）的目的是基本一致的，只是切入點(diǎn)不同。兩者的目標(biāo)一個(gè)偏向財(cái)務(wù)，一個(gè)注重質(zhì)量，表面上看有差異，但實(shí)質(zhì)只是切入角度不同，核心都是為了創(chuàng)造更多利潤、規(guī)避各方面風(fēng)險(xiǎn)與損失、提高企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力、實(shí)現(xiàn)企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略，從這一層面來說，兩者目標(biāo)一致。

（二）內(nèi)容相關(guān)

《內(nèi)部控制配套指引》規(guī)定，內(nèi)部控制針對(duì)18個(gè)方面進(jìn)行控制，而質(zhì)量管理體系則涉及19個(gè)方面。兩者具體內(nèi)容如表1所示。

根據(jù)表1所列示的內(nèi)容，通過對(duì)比分析可以發(fā)現(xiàn)，兩者在銷售、采購、人力資源、職責(zé)權(quán)限和溝通、研究開發(fā)、合同等內(nèi)容上相互重疊。此外，雖然質(zhì)量管理體系不直接涉及財(cái)務(wù)內(nèi)容，但畢竟從產(chǎn)品生產(chǎn)到質(zhì)量控制過程都存在資金流動(dòng)，都會(huì)體現(xiàn)在資金活動(dòng)中，因此質(zhì)量管理體系所覆蓋的大部分內(nèi)容也被內(nèi)部控制所包含，二者息息相關(guān)。

（三）手段相近

一是內(nèi)部控制與質(zhì)量管理體系都采用過程控制方法進(jìn)行管理。梅瑋、呂紅濤（2014）[ 3 ]認(rèn)為，內(nèi)部控制與質(zhì)量管理體系都非常關(guān)注對(duì)風(fēng)險(xiǎn)的識(shí)別和控制。基于此，在制度編制時(shí)便要求識(shí)別出業(yè)務(wù)流程中各自的關(guān)鍵控制點(diǎn)并制定控制措施。

二是內(nèi)部控制與質(zhì)量管理體系的維護(hù)改進(jìn)方式相近。質(zhì)量管理體系利用內(nèi)外部審核及管理評(píng)審方式，發(fā)現(xiàn)問題，持續(xù)改進(jìn)；而內(nèi)部控制通過會(huì)計(jì)師事務(wù)所的外部審計(jì)和內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的方式，找出缺陷并修改。

三是在職責(zé)權(quán)限的分配上，二者都體現(xiàn)出“分權(quán)”與“制衡”的思想，強(qiáng)調(diào)決策、執(zhí)行與監(jiān)督“三權(quán)分立”的原則。在表現(xiàn)形式上，兩者都以文字形式形成規(guī)章制度，并在執(zhí)行過程中加以記錄；在過程循環(huán)方面，二者遵循“PDCA循環(huán)”，在計(jì)劃、執(zhí)行、檢查和修正的循環(huán)中不斷提升管理水平。

綜上所述，內(nèi)部控制與質(zhì)量管理體系間存在密切的相關(guān)性，這給二者整合的可行性奠定了基礎(chǔ)。

四、整合的方法

（一）機(jī)構(gòu)整合

機(jī)構(gòu)整合有兩種方法。第一，新設(shè)部門（如綜合管理部），其人員由原負(fù)責(zé)內(nèi)部控制和質(zhì)量管理工作的人員調(diào)入；第二，對(duì)現(xiàn)有質(zhì)量管理部或內(nèi)部審計(jì)部改造，使其既負(fù)責(zé)全面質(zhì)量管理工作，又負(fù)責(zé)內(nèi)部控制工作。整合后的機(jī)構(gòu)應(yīng)該由企業(yè)高層領(lǐng)導(dǎo)牽頭主管，統(tǒng)一負(fù)責(zé)兩種體系的整合以及日后運(yùn)行工作。其具體工作內(nèi)容包括對(duì)現(xiàn)有工作流程的分析梳理、對(duì)主要風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)和控制點(diǎn)的識(shí)別、對(duì)整合文件的編寫、對(duì)整合進(jìn)程的推進(jìn)和整合后的執(zhí)行審核工作。此外，整合工作應(yīng)當(dāng)全員參與，各業(yè)務(wù)部門需要支持配合，確保整合工作的順利完成。

（二）文件整合

曾億紅（2009）[ 4 ]認(rèn)為，質(zhì)量管理體系對(duì)文件有嚴(yán)格的要求，其統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)化格式可以運(yùn)用于兩者文件的整合。所以文件整合以質(zhì)量管理體系文件框架為主體，將內(nèi)部控制手冊(cè)的內(nèi)容嵌入質(zhì)量管理體系三級(jí)文件中，編制出符合內(nèi)部控制和質(zhì)量體系要求的全面管理文件，包含全面管理控制手冊(cè)、程序文件和作業(yè)指導(dǎo)書，可稱之為“全面質(zhì)量控制手冊(cè)”。

1.全面管理控制手冊(cè)整合

全面管理控制手冊(cè)是企業(yè)包含質(zhì)量管理與內(nèi)部控制要求的綱領(lǐng)性與概括性文件，其以ISO9000質(zhì)量手冊(cè)為基礎(chǔ)，將內(nèi)部控制手冊(cè)中“總則”以及“公司層面”部分內(nèi)容融入其中，整合遵循“相同部分合并，不同部分分別保留”的原則。

表2對(duì)質(zhì)量管理體系與內(nèi)部控制在管理控制手冊(cè)范圍內(nèi)進(jìn)行對(duì)比。

通過對(duì)比可以發(fā)現(xiàn)，兩套體系主要內(nèi)容相通，存在很強(qiáng)的對(duì)應(yīng)關(guān)系。因此，對(duì)于描述與內(nèi)容相同的部分直接進(jìn)行合并；對(duì)于描述有差異，內(nèi)容相同的部分進(jìn)行語言描述的統(tǒng)一；對(duì)于兩者分別獨(dú)有的部分則分別予以保留。因此，通過整合，最終形成了如表3所示的全面管理控制手冊(cè)。

需要說明的是，對(duì)于人力資源、產(chǎn)品實(shí)現(xiàn)、測(cè)量分析和改進(jìn)內(nèi)容，由于其涉及具體的業(yè)務(wù)流程，因此將它們整合后放入程序文件中。

2.程序文件整合

整合后的程序文件是企業(yè)全面質(zhì)量控制手冊(cè)的第二級(jí)文件，主要指滿足質(zhì)量管理與內(nèi)部控制要求、規(guī)定各職能部門之間相關(guān)職能和完成活動(dòng)所需途徑的管理性文件。企業(yè)可以對(duì)照《內(nèi)部控制手冊(cè)》分別將適用的業(yè)務(wù)流程與風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)找出，并逐一與現(xiàn)有的質(zhì)量管理體系程序文件進(jìn)行對(duì)比，將程序文件中缺少的業(yè)務(wù)流程或風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)識(shí)別出，并將缺少部分按照質(zhì)量管理體系文件要求補(bǔ)充編入原程序文件，以此完成新程序文件的整合。

以采購業(yè)務(wù)為例，《內(nèi)部控制手冊(cè)》與ISO9000程序文件均涉及編制需求計(jì)劃和采購計(jì)劃、請(qǐng)購、選擇供應(yīng)商、訂立框架協(xié)議或采購合同、管理供應(yīng)過程、驗(yàn)收等采購環(huán)節(jié)，所以這些環(huán)節(jié)的內(nèi)容可以直接合并；而采購價(jià)格確定、付款、采購預(yù)算和會(huì)計(jì)控制環(huán)節(jié)是內(nèi)部控制手冊(cè)單獨(dú)要求控制的，因此將此部分內(nèi)容添加到程序文件中即可。

3.作業(yè)指導(dǎo)書的整合

作業(yè)指導(dǎo)書是企業(yè)全面質(zhì)量控制手冊(cè)中的第三級(jí)文件。它針對(duì)某項(xiàng)具體作業(yè)活動(dòng)，詳細(xì)描述標(biāo)準(zhǔn)化操作的方式與方法，使得作業(yè)過程得到有效控制。由此可以看出，作業(yè)指導(dǎo)書是對(duì)程序文件的細(xì)化補(bǔ)充。因此對(duì)于作業(yè)指導(dǎo)書的整合，應(yīng)該對(duì)照程序文件，識(shí)別出各項(xiàng)業(yè)務(wù)流程所涉及的作業(yè)指導(dǎo)文件，對(duì)支持同一程序文件的作業(yè)指導(dǎo)文件進(jìn)行整合歸納，形成與程序文件一一對(duì)應(yīng)的作業(yè)指導(dǎo)書。作業(yè)指導(dǎo)書是內(nèi)部控制各項(xiàng)控制措施的具體體現(xiàn)，也是企業(yè)管理制度的組成內(nèi)容。

（三）內(nèi)部審核整合

雖然文件層面已經(jīng)整合為單一管理制度，但由于內(nèi)部審核與內(nèi)部評(píng)價(jià)的內(nèi)容不同，要求人員的專業(yè)素質(zhì)也不一樣。企業(yè)可以將整合后的內(nèi)部審核與評(píng)價(jià)工作交由內(nèi)審部或整合后的機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)，并對(duì)相關(guān)員工進(jìn)行專業(yè)培訓(xùn)，使其具備ISO9000質(zhì)量管理內(nèi)審員和評(píng)價(jià)者的雙重資格，將兩者合二為一，有效減少檢查次數(shù)，避免重復(fù)勞動(dòng)，降低管理成本，提高管理效率。

五、結(jié)束語

綜上所述，企業(yè)在質(zhì)量管理體系框架內(nèi)整合內(nèi)部控制，形成企業(yè)全面管理體系是必要與可行的。希望企業(yè)在完善自身內(nèi)部控制、加強(qiáng)質(zhì)量管理的同時(shí)，適時(shí)開展內(nèi)部控制與ISO9000質(zhì)量管理體系的整合工作，形成一體化的全面管理體系，以協(xié)調(diào)好兩種管理體系的關(guān)系，統(tǒng)一管理途徑，提高管理效率，降低管理成本，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)。

【參考文獻(xiàn)】

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