水環境審計實施帶來的思考

雷銘

（湘潭大學 商學院，湖南 湘潭 411105）

[摘 要] 水資源環境保護與治理是生態文明建設中一項重要系統工程，文章針對水環境實施過程中存在的問題，從審計主體、審計目標與操作、審計方式及審計技術方法等方面提出了應對措施，為水資源環境保護與治理指明了審計方向。

[關鍵詞] 水環境審計；審計程序；思考

doi ： 10 . 3969 / j . issn . 1673 - 0194 . 2017. 07. 008

[中圖分類號] F239.6 [文獻標識碼] A [文章編號] 1673 - 0194（2017）07- 0019- 02

0 前 言

INTOSAI 的調查顯示，世界各國都已開始高度關注水環境審計，從審計報告內容來看，主要包含以下方面：水環境合規性審計、水環境績效審計及合規性審計與績效審計在內的水環境綜合審計 [1 ]。水環境審計實施以來，我國在水環境審計在理論與實踐方面均取得了豐富的成果，但不可否認，我國水環境審計在實施過程中依然存在一些問題，必須給予關注。

1 水環境審計主體需要思考的問題

水環境具有較明顯的公共物品屬性，在水環境審計的實踐中，政府審計機關擔當核心監督主體的作用非常明顯，內部水環境審計和社會水環境審計相對來說作用不明顯，水環境審計效力難以體現。

1.1 政府審計機關

政府審計機關旨在提升政府水環境方面的公共管理能力。與國外發達國家相比，政府水環境審計項目無論是在數量、范圍、技術上看，還是在效果上看都非常有限，這種狀況根源于以下兩點不足：一是社會公眾對開展政府水環境審計的必要性認識不足；二是現行制度使得政府對水環境審計的需求不足。

1.2 內部審計部門

內部審計部門旨在確保企業實現有關水環境保護的內部控制目標。目前，我國的內部水環境審計基本上是一片空白，其主要原因是來自水環境方面的經營風險不大，水環境問題尚不能構成企業的主要問題，所以很少通過內部審計手段解決經營問題。

1.3 社會審計部門

社會審計部門旨在促使企業正確履行其對社會公眾的環保責任。社會審計部門重要職能是鑒證企業公開信息的可靠性，從而提升水環境信息的有用性。至今，我國社會審計部門水環境審計發展停滯不前，一個重要原因就是企業的水環境作息對社會公眾來說，重要性不大及有用性不高。

水的混合商品特性決定了水環境審計既涉及公共領域，又涉及私有領域，需要政府審計、內部審計、社會審計的聯動配合，構建政府審計機關、社會審計組織和內部審計部門“三位一體”的水環境審計監督制度，形成聯動、立體的水環境審計主體。三大水環境審計主體需各司其職，協調配合，才能共同維護國家生態安全、保護公民環境權利。

2 水環境審計對象需要思考的問題

水環境對象應充分考慮流域水體自然屬性與社會屬性，大致可分為水質審計、河流與湖泊審計、洪水審計、飲用水與衛生設施審計、自然與生物多樣性審計以及海洋環境審計。

2.1 水環境審計范圍

根據水體污染物隨河流遷移的特點，對流域進行水環境審計時，要考慮河流兩岸點源和面源形成的污染物隨著河流遷移所造成污染的影響情況，分析水的物理和化學性質，以及存在的細菌污染，將可能產生污染的區域劃分為水環境審計的總體范圍，并將污染物遷移沿線劃分為水環境審計重點范圍。以區域水資源審計為重點，隨著最嚴格水資源管理制度的深入，應逐步實現涵蓋從點到區域層面的系統水資源審計。

2.2 水環境審計內容

根據2004年WGER發布的水環境審計指南，水環境審計包含：水環境立法、水環境政策、排污費、許可權、檢查和強制執行、投資和基礎設施、及公開披露的信息等方面的審計；重點應該關注水環境政策法規執行審計，水環境資金的籌集、管理和使用審計，水環境管理系統審計，水環境報告審計，水環境投資項目審計和建設項目環境審計等內容[2 ]，加強水環境資金以及水環境項目經濟性、效率性和效果性審計。隨著審計技術、方法的改善以及人員素質的提高，未來我國應積極參與水權交易、排放權交易等新領域的審計[3 ]。

3 水環境審計目標與審計操作需要思考的問題

3.1 水環境審計目標

水環境審計應樹立水環境保護整體性和長期性的觀念，以鑒證和促進流域地方政府和省級相關管理部門履行水環境管理責任為審計目標，水環境審計應以政府部門水環境行政法規執行情況與水環境信息化系統、管理體系的健全性審計為基礎，強化水環境污染治理資金使用效益和整治項目效果效益審計。當前，水環境審計應該以城鎮污水處理、垃圾處理、工業點源治理等各類項目為依托，以總量控制、排污許可等污染控制措施為保證，以改善水質和控制污染物總量為最終目標，確保人們身體健康對水源的基本需要。

3.2 水環境審計操作

水具有流動性、循環性，水環境審計須通過協調相關流域主管部門對共同關注的流域生態環境事項，實施平行或聯合審計的方式；水環境審計是環境學和審計學的交叉學科，具有較強的技術性、專業性和綜合性，水環境加強與環保、水利、城建、農業、財政等部門的溝通、協調和配合，組成“水環境聯合審計小組”，提高審計合力。利用互聯網技術，將審計、環保、水利、城建、林業、農業等部門的水環境審計信息建立數據共享中心，提高水環境審計數據的真實性、可靠性與可行性，降低水環境審計風險。

4 水環境審計方式需要思考的問題

我國水資源條件復雜、水環境狀況也相對其他國家差異較大，因此水資源審計任務較為艱巨，對水資源審計的要求也隨之提高，必須把握水資源的自然屬性整合審計方式。

4.1 水環境周期性審計

水環境周期性審計就是以流域中期污染治理計劃的時間為周期，對計劃完成情況進行周期性的事后審計。水環境周期性審計方式主要是針對水資源流域治理計劃中的污染治理項目以及相關政策、制度和管理體制進行審計，建立起明確的考核指標，對其進行周期性審計與評價，有利于及時掌握水資源污染治理經濟活動的真實性、合法性、效益性，為下一個周期治理計劃的制定提供科學依據，同時便于考核水資源流域治理部門的責任，發揮審計監督作用。同時，在水環境周期性審計的基礎之上，運用GIS圖形疊加功能，判斷周期內流域生態功能恢復情況，建立隨污染物遷移沿線為環境審計重點的分析圖，實現對水環境質量的生動、直觀和可視化評價。

4.2 水環境跟蹤審計

水環境審計一般包括水環境保護和水污染防治，而水污染的防治具有長期性，水體污染和水體生態恢復均具有明顯的累積性特點，生態恢復措施的效果性也具有長期性和累積性，短期內很難見成效，因此，應在水環境周期性審計的基礎之上，在周期內對流域生態功能恢復進行水環境跟蹤審計，對水體生態恢復經濟活動的真實性、合法性和效益性進行事中審計，持續監督流域環境保護政策的連貫性，評價為水體恢復水生態所采取的人工干預行為的持續性和有效性，充分體現政府審計作為國家“免疫系統”的本質要求。

5 水環境審計技術方法需要思考的問題

傳統審計方法在水環境審計取證方面是適用的，但由于水資源環境審計的特殊性，其在審計分析方面則存在一定的局限性，目前已采用資產價值法、人力資本法、恢復費用法防護費用法、調查評價法、決策和風險分析法等獨有的水環境審計評價方法。由于水流域是一個空間整體性極強、關聯度很高的區域，水流域內各自然要素間聯系極為密切，上中下游之間、干支流之間相互制約、相互影響極其顯著，需要利用先進的儀器進行檢測，這些決定了水環境審計技術的復雜性。資源環境領域的監測網絡目前正在完善之中，如衛星遙感數據接收系統、GPS全球定位系統、空氣監測系統、排污監測系統、GIS地理信息系統等。水環境審計應大膽利用這些在線監測設備和系統，實現水環境審計由靜態審計到動態審計。

在新常態視角下，為順應生態文明建設的需要，水環境審計實踐要發展，離不開健全的水環境審計制度的設計與審計效力保障機制的建設。但目前國內對水環境審計基本理論的研究還不夠深入，在水環境審計實踐中缺乏一個清晰系統的水環境審計制度框架作指導，造成水環境審計實務工作者的一些困惑，水環境審計工作的開展存在一定的障礙。

主要參考文獻

[1]李璐.國際水環境審計研究[J].審計月刊，2013（12）：29-31.

[2]唐洋，潘惠中.我國水環境審計評價指標體系的構建研究[J].南華大學學報：社科版，2016（8）：46-53.

[3]孫晗.美國水環境審計的發展歷程及啟示[J].財會月刊，2015（7）：60- 64.