會計政策變更對盈余管理的影響

王珍珍

摘要：隨著現(xiàn)代社會經(jīng)濟的發(fā)展，企業(yè)對于信息質(zhì)量的要求逐漸提高。我國為了滿足現(xiàn)代企業(yè)的要求不斷地修改，但依舊給部分企業(yè)留下了一些可操縱的空間。部分公司利用會計政策的變更對盈余管理進行修飾已達到報表數(shù)據(jù)美化的作用。現(xiàn)以恒生電子有限公司為例，分析會計政策變更對盈余管理的影響，并通過該案例得出總結(jié)。

關(guān)鍵詞：會計政策變更;盈余管理

一、會計政策變更與盈余管理的定義

（一）會計政策變更的定義

會計政策變更是指公司對相同的交易或事項由原來采用的會計政策改用另一會計政策的行為。通過這一變更行為來確保與市場上其他企業(yè)有信息可比性。并且相關(guān)會計政策在該會計期間不得隨意變更，應(yīng)與各個會計年度保持一致。相應(yīng)的會計政策變更手段有：發(fā)出存貨成本的計量，長期股權(quán)投資的后續(xù)計量，投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量，固定資產(chǎn)的初始計量，無形資產(chǎn)的確認(rèn)，非貨幣性資產(chǎn)交換的計量，收入的確認(rèn)，借款費用的處理和合并政策。

（二）盈余管理的定義

盈余管理使企業(yè)利于會計準(zhǔn)則用合理的手段對公司利潤進行調(diào)節(jié)，為實現(xiàn)公司在該會計期間的利潤最大化。盈余管理手段的實現(xiàn)是企業(yè)管理管理者們的共同決策。而盈余管理的呈現(xiàn)結(jié)果就是利潤表，并不包含企業(yè)其他會計信息。并且利潤表的客體對象是投資者。盈余管理是企業(yè)在會計準(zhǔn)則的范圍內(nèi)進行的調(diào)整和控制超出準(zhǔn)則范圍的調(diào)整屬于違規(guī)或者違法行為，不應(yīng)納入盈余管理的范疇。故文中所提案例只是一個利用會計政策變更進行盈余管理的實例，并非違背相關(guān)會計準(zhǔn)則。合理的進行盈余管理可以為企業(yè)節(jié)約稅費，取得稅收優(yōu)惠。

二、上市公司會計政策變更存在的問題

（一）濫用會計政策

會計政策的使用應(yīng)該符合企業(yè)自身情況，具有相關(guān)性。會計政策變更也應(yīng)該符合企業(yè)發(fā)展的需要，而非滿足企業(yè)某一階段的利潤報表的體現(xiàn)。部分上市企業(yè)沒有完善的會計系統(tǒng)，無法長遠(yuǎn)考慮企業(yè)會計政策變更是否符合企業(yè)未來發(fā)展。在不完善的會計政策下與企業(yè)不規(guī)范的會計背景下，會計信息的可靠性與可比性遭到了質(zhì)疑。濫用會計政策變更也為企業(yè)未來發(fā)展帶來了不必要的損失。

（二）企業(yè)信息披露不完整

某些上市公司對會計政策變更的披露不是很完善，導(dǎo)致部分報表使用者無法直接發(fā)現(xiàn)上市公司存在的問題，并且現(xiàn)在監(jiān)管機構(gòu)無法完全發(fā)現(xiàn)這些企業(yè)存在的這些問題，也加大了投資者的投資風(fēng)險。當(dāng)針對同一交易或事項采用的會計政策發(fā)生變更，后期呈現(xiàn)出的財務(wù)信息也會發(fā)生變更，未及時披露企業(yè)會計政策變更的內(nèi)容，在一定程度上會影響投資者的判斷。

（三）有利潤操縱的嫌疑

利潤表的呈現(xiàn)是對當(dāng)年的經(jīng)營成果展現(xiàn)，而當(dāng)企業(yè)會計政策變更時，直接會計政策變更適用追溯調(diào)整法情況， 需要對期末編制報表的前期比較數(shù)據(jù)進行相應(yīng)的調(diào)整。由于會計政策變更不會影響現(xiàn)金流量表， 所以需要調(diào)整的報表包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表、所有者權(quán)益變動表。對于部分上市公司為了呈現(xiàn)一個更為良好的財務(wù)報表，便會通過相關(guān)的會計政策變更的手段來粉飾財務(wù)報表，在一定程度上給投資者造成企業(yè)財務(wù)狀況良好的假象。

三、案例分析

（一）企業(yè)背景

恒生電子股份有限公司（證券代碼：600570，以下簡稱恒生電子）。于2013年12月在上海證券交易所上市。恒生電子的核心業(yè)務(wù)是軟件開發(fā)，主要客戶是面向銀行、券商、私募等金融機構(gòu)，在這個領(lǐng)域，恒生電子具有強大的市場統(tǒng)治力。

（二）案例介紹

據(jù)公司2018年年報，報告期內(nèi)實現(xiàn)營業(yè)收入32.63億元，同增22.4%;實現(xiàn)歸屬于上市公司股東凈利潤6.45億元，同增37%;實現(xiàn)歸屬于上市公司股東扣除非經(jīng)常損益后的凈利潤5.16億元，同增142.8%。2019年度第一季度恒生電子凈利潤為3.8億元，但2019年第一季報凈利潤增長率近600%增幅的程度。而在2019年度恒生電子并未進行相關(guān)的主用業(yè)務(wù)變更。

（三）原因分析

根據(jù)2019年度恒生電子公布的第一季度財務(wù)報告了解到相關(guān)會計政策變更影響了當(dāng)期凈利潤的劇烈變化。下列是有關(guān)恒生電子的相關(guān)數(shù)據(jù)。在恒生電子季度財務(wù)報表披露時，便對相關(guān)變化較大原因做出解釋。

在2017年3月，財政部下發(fā)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》，對金融資產(chǎn)的核算提出了新的規(guī)定。根據(jù)上交所和深交所的要求，同時在境外上市的公司，于2018年開始執(zhí)行，只在境內(nèi)上市的公司，于2019年開始執(zhí)行。此次準(zhǔn)則變更，主要面向兩大類金融資產(chǎn)，一是原準(zhǔn)則的“持有至到期投資與應(yīng)收款項類投資”，計入了以攤余成本計量的金融資產(chǎn)，它們都是債權(quán)性質(zhì);二是原準(zhǔn)則的“可供出售金融資產(chǎn)”，包括三部分：第一部分為“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”，這一部分是權(quán)益性質(zhì)的;第二部分為“以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”的債權(quán)部分;第三部分為“以公允價值計量且其變動計入其他綜合收益的金融資產(chǎn)”的權(quán)益部分。

新的金融工具準(zhǔn)則發(fā)生了兩個大的變化。原準(zhǔn)則中，沒有劃分為其他類別的，都劃為可供出售金融資產(chǎn);在新準(zhǔn)則中，無法劃分類別的，則計入“以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的金融資產(chǎn)”，而這正是恒生電子激增的項目。因此，恒生電子從2019年開始執(zhí)行新金融工具準(zhǔn)則，導(dǎo)致了凈利潤的巨大變化。

四、總結(jié)與建議

就單從恒生電子來看，會計政策變更對其凈利潤的影響便如此劇烈，相較于其他企業(yè)，恒生電子對于相關(guān)會計政策變更進行了披露，可以讓投資者輕松識別出企業(yè)本身的盈利狀況大部分取決于會計政策變更導(dǎo)致，而非自身主營業(yè)務(wù)拓展而取得。那對于部分企業(yè)從意圖上就想用會計政策變更來達到利潤客觀性來迷惑投資的企業(yè)，如果對其變更沒有做出充分披露，那么可能會影響投資者的決策，也影響了市場信息的可比性與可靠性。由此案例可以發(fā)現(xiàn)，我國現(xiàn)行的會計準(zhǔn)則與監(jiān)督體制還留有一部分空間讓這些企業(yè)可以有機可乘，通過會計政策變更進行盈余管理的手段也可行度極高。因此擁有一個完善并且體制健全的市場提出建議至關(guān)重要。

（一）完善會計政策變更披露政策

為了使財務(wù)報告更具重要性和可比性，完善會計政策變更披露政策成為必要。這時就需要追究會計政策變更的具體原因，企業(yè)應(yīng)將其原因表達清楚、真實和完整。另外，企業(yè)還要關(guān)注到發(fā)生會計政策變更后對重要項目的改變，比如對每股收益的改變。

（二）加大對違反會計政策制度行為的懲戒力度

我國存在著許多違反會計政策制度行為的案例，一個重要的原因是我國對上市公司懲處力度還不夠，司法部門在這個過程中不能有效的發(fā)揮其作用。完善相關(guān)法律法規(guī)，對上市公司管理者等相關(guān)人員的違反會計政策行為的法律責(zé)任應(yīng)該更加明確，執(zhí)行上更加嚴(yán)格，這樣才能對違背會計政策的盈余管理行為起到警示作用。健全法律制度，加大對違背會計政策制。

（三）改善對資本市場的管制

要避免企業(yè)管理者違反會計政策進行盈余管理行為的發(fā)生，需要公司的治理，法律的制約，同時也要施展市場對企業(yè)盈余管理的束縛力，改善對資本市場的管制，讓市場成為對企業(yè)盈余管理行為做出裁判的法官，這樣才能從根本上解決問題。

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