承租人視角下新租賃會計準則的影響探討

楊麗

【摘要】新租賃準則的全面實施，導致企業多數租賃業務均需上表處理，將對企業帶來極大影響。文章介紹了新租賃準則在國內實施的背景和原因，在承租方視角下分析新租賃準則對承租方財務狀況、預算管理、融資決策、會計部門和業務部門之間的聯系所帶來的影響，簡要闡述新租賃準則存在的問題，提出承租方應對新租賃準則的可行性建議。

【關鍵詞】新租賃準則；承租方；影響研究

【中圖分類號】F275

一、新租賃準則實施的背景和原因

（一）新租賃準則實施的背景

發達國家租賃市場的滲透率在15%～30%，然而我國目前租賃市場的滲透率僅5%，由此可見，我國租賃市場具有巨大發展空間，且目前處于整體發展不成熟階段；結合當今世界整體發展格局來看，在世界經濟一體化的大環境下，未來我國租賃市場將不斷擴大與國際接軌，租賃準則保持國際同步成為必然趨勢。針對我國會計基本準則所采取的主要觀念為：受托責任觀、決策有用觀存在諸多問題：舊租賃準則在采用存在“表外融資，優化報表，盈余管理”為目的現象，為了不斷提高財務報表的質量，新租賃準則的實施應運而生[1]。

（二）租賃準則實施變更原因

1.提升財務信息質量，防止報表粉飾。我國舊租賃準則自實施以來，存在一系列問題，最突出表現為界限劃分不夠清晰。因舊準則將租賃分經營租賃和融資租賃兩種方式，而劃分的依據中涉及大量模糊性詞語，如“大部分”“幾乎相當于”等含糊性詞語。企業在實際操作中，會選擇通過控制租賃合同中所涉及的條款來達到操縱租賃期限和付款額，最終絕大部分租賃業務傾向經營租賃，實現企業表外融資，優化產業結構，粉飾財務報表。新租賃準則的實施，在一定程度上可以有效的避免企業普遍存在的此類問題，提升企業財務數據可靠性[5]。

2.提升資產與準則的適應性原則。新租賃準則的實施，除少數滿足豁免條款外，無論何種方式，承租方均需在自身賬簿中確認一項資產。而舊租賃準則下，在選擇為“經營租賃”情況下，不需要確認相關資產，將支付租金列入當期損益。從企業活動實質來看，租賃活動是事前簽訂租賃合同，已確定承租方針對該物權力，承租方能夠自主決定租賃標的物使用方式、時間等，支付的租金同樣為滿足企業日常經營活動所需，并且能夠給企業帶來可以預期的經濟利益總流入，滿足資產的確認條件，由此可得，實施新準則將更有利于實現資產與準則相匹配的原則。

二、新租賃會計準則對承租方的影響

新租賃準則的實施，主要受到該準則變化影響的為承租方，出租方受該準則變化的影響并不大。承租方視角下，新租賃準則的實施對承租方財務狀況、預算管理、融資決策、會計管理和業務管理帶來一系列影響。

（一）對承租方財務狀況的影響

1.對承租方資產負債表的影響。依據新租賃準則的要求，承租方需按照一定的折現率將合同期限內可以預期的每期租金進行折現為“非流動資產——使用權資產”，將租賃負債中一年內支付部分的現值列入“一年內到期的非流動負債”，一年后支付的租賃款現值列入“非流動負債——租賃負債”進行賬務處理，直接增加資產負債表中資產和負債，導致資產負債率增加，流動比率降低，直接降低企業整體的償債能力，同時針對使用權資產，后期將按照自有固定資產模式進行折舊計提，使用權資產隨著資產的使用逐漸降低，租賃負債隨著租金支付將均勻的減少。在不考慮其他外部影響的情況下，承租方隨著該租賃設備折舊的計提，租賃負債的均勻遞減，償債能力將會隨著租賃合同的結束而逐漸恢復[4]。

2.對承租方利潤表的影響。新舊租賃準則，從整個周期看，對承租方整體的損益影響金額是一致的，區別在于：在舊租賃準則下，租金將直接計入當期損益。新租賃準則下，實際支付租金和現值之間差值計入未確認融資費用，后期通過分攤形式列入財務費用。同時對確認的使用權資產進行折舊計提以此來影響企業的損益。在所列事項的綜合影響下，假設整體收入不變前提下，資產總規模增加，總資產周轉率會降低，運營能力減弱；若當期使用權資產的折舊進度緩慢，將直接導致前期整體成本費用降低，企業的盈利能力將有所好轉，財務費用整體分攤進度為前多后少，對當期損益的影響情況分析需結合當期分攤的財務費用和該使用權資產當期的折舊總和與支付的當期租金之間進行對比。若當期前者大于后者，則對承租方當期的盈利能力將有不利的影響；若前者小于后者，則相反。但從全周期分析來看，對承租方的損益影響總金額不變，但新租賃準則的實施能反應出企業資產管理真實狀況[5]。

3.對承租方現金流量表的影響。新租賃準則實施情況下，對現金流量表的影響主要為經營性現金流和籌資現金流兩部分。新準則下，支付租金由原有的列入經營活動現金流劃分為籌資活動產生的現金流中，最終將導致承租方籌資性現金流出為負，增加凈經營性現金流，承租方短期償債能力增強。

（二）對承租方預算的影響

在新租賃準則實施下，承租方在做年度預算時需要將新租賃準則對企業的影響進行全面深入的考慮，要將費用的分攤對各項考核指標的變動影響（包括對總資產周轉率、企業的償債能力、企業整體運營能力、財務費用率指標等的變動影響），以及對資產整體情況進行估值，并對企業整體的債務作出合理全面的安排，否則企業制定的預算方案最終將會與實際執行結果差距過大，預算管理也將失去應有作用[1]。

（三）對承租方融資決策的影響

一方面，新租賃準則的全面實施，原有經營租賃表外融資的功效已經不存在，在面臨租還是買的選擇時，將會陷入新的困境。另一方面，在選擇折現率以及租賃期限方面均面臨選擇，因折現率越大確認的未確認融資費用就越大，對企業當期的損益影響也就越大；選擇低的折現率在一定程度上會平緩新租賃準則實施對損益的影響，選擇的租賃期限越長，所產生的整體費用就越高，在企業條件允許情況下，企業應盡量選擇折現率低、融資期限短的方案，盡量減少對財務狀況的不利影響。

（四）對承租方會計管理和業務管理之間的影響

新租賃準則的實施，要求業務部門及時向財務部門反饋最新的合同以及市場信息，并及時公開相關信息，滿足新租賃準則信息透明的要求，直接增加業務部門和財務部門之間的聯系。同時新租賃準則所要求使用增量借款利率，該利率需要能夠真實的反饋出企業真實的信用風險狀況，將促進企業更為充分地掌握自身動態并準確地預測未來發展，確保企業能真實評估現有狀況和當前的債務結構，嚴控風險，提高質量[2]。

三、新租賃準則存在的問題及對承租方的建議

（一）新租賃準則存在的問題

新租賃準則的實施雖然能夠有效的提升財務質量，但仍然存在一系列問題。針對承租人，在出租人為經營租賃的情況下，承租人上表處理，也確認使用權資產，最終導致同一個租賃資產在出租方和承租方均有反映，造成市場整體資產虛增[3]。上述處理也將增加會計人員工作難度和工作量，涉及折現率的選擇方面需要主觀判斷，且對財務指標、風險評估、經營績效評價均產生重要影響。對此，新的租賃準則仍需完善，建議選擇采取統一固定的會計處理模式，并采取對折舊費用遞增的方式來彌補財務費用抵減，以此來達到平衡等。

（二）承租方相關建議

1.改變租賃合同。在新租賃準則下，因為租賃期限對承租方財務影響較大，所以承租方應充分利用豁免條款將長期限合同分割為多個短期租賃合同來實施。另一方面，在整體規劃方面應當盡量減少對租賃所占的比例，在企業資金流充足情況下，選擇購買代替租賃，提高財務質量。

2.提升財務人員專業實力。在實施整個租賃過程中折現率和租賃期的確定，實際租賃合同條款的復雜性都需要依據市場情況，結合企業真實狀況來作出判斷，直接增加財務人員處理的難度。同時，不僅財務部人員需提升關注度，其他相關部門的人員也需要熟悉相關信息，信息收集的范圍和準確性，對租賃業務進行全過程的監督等，因此企業需在提升財務人員專業實力方面加大投入[2]。

3.拓寬融資渠道，增加信息透明度。承租方在實施新準則情況下將會帶來一系列負面影響，針對此問題需增加對外財務信息的透明度，使報表使用者知道財務數據的波動并不代表企業真實運營能力的下降，而是由于新租賃準則的實施所帶來。同時企業需拓展新的融資渠道，例如利用基金融資，參與行業的金融市場建設等，減少對租賃融資方式的依賴所帶來的負面影響。

4.完善內部控制制度。新的租賃業務需要企業必須具備管理功能的流程控制，需要企業進行更為專業的信息披露和信息判斷，現有的財務共享系統不能滿足實際需求，需要對其進行更新。為滿足新租賃準則下財務報表及其附注相關列報、披露的要求，在這個過程中需要財務部、信息技術部、租賃管理中心等相關部門的配合。

5.重新修訂預算和績效考核體系。因實施新的租賃準則使得對企業的各項財務指標的影響都是非常巨大的，極有可能直接導致企業由輕資產向重資產轉變，因此相關預算體系需要隨之修改。同時，由于相關指標的變更，財務人員需要和企業的人事部門進行溝通，完善原有的績效考核標準和相關制度，制訂和新準則相適應的指標體系，使得評價和真實情況更接近。

6.重視外部利益相關方。承租方需考慮可能因新租賃模式，而需要與企業合作方探索新的合作模式，并可能需要調整租賃的期限、可變租金、租賃方式以及關鍵租賃條款，也有可能改變租賃資產為購入資產。針對投資方，企業需要讓其明白財務數據變動中新租賃準則實施所帶來變化的程度，具體表現在新租賃準則的實施對企業財務報表以及報表附注和資產負債率等關鍵性財務指標的影響等。針對供應商方面，因企業的現金流量發生變化，企業需要在對自身融資渠道和融資成本以及資產變現能力等綜合考慮下，決定是否修改現有信用條款。針對監管機構，因監管機構對企業的考核需要運用到多種財務指標，所以應考慮是否需要和監管機構進行溝通，以免影響監管機構對企業經營狀況的錯誤判斷。

四、總結

本文通過對新租賃準則實施背景和原因進行闡述，介紹了新租賃準則較舊租賃準則相比主要變化點，主要通過對承租方財務狀況的影響、預算的影響、融資決策的影響，以及承租方會計管理和業務管理之間的影響進行充分分析，并揭示出新租賃準則所存在的主要問題：市場整體資產虛增、會計處理比較復雜、存在主觀判斷。并針對承租方給出相應的建議：改變租賃合同、提升財務人員專業實力、拓寬融資渠道、完善內部控制制度、重新修訂預算和績效考核體系、重視外部利益相關方，最終確保新租賃準則能夠順利實施，且對企業不利影響降至最低。

主要參考文獻

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[5]財政部會計司編寫組.企業會計準則第21號——租賃[M].北京：中國財政經濟出版社，2019：78-110.