非標制造企業成本管理策略研究

摘要：

在市場競爭日漸激烈的形勢下，非標制造企業需要在確保產品生產質量的前提條件下盡可能降低產品生產成本，從而提高企業運營經濟效益，這表明企業有必要采取針對性成本管理策略。以非標制造企業X公司為例，首先分析非標制造企業、成本管理基本概念，其次總結非標制造企業成本管理現狀及問題，最后提出非標制造企業成本管理改進策略，以期為非標制造企業成本管理提供參考。

關鍵詞：成本管理;非標制造企業;內部成本;外部成本

0 引言

我國非標制造行業自改革開放之后呈快速發展趨勢，并且開始從勞動密集型向智能化、機械化轉變，這要求企業逐步加大對智能化生產設備和技術的引進力度，無疑會增加企業生產成本[1]。由此可見，我國非標制造行業已經結束了傳統的暴利時代，開始向薄利方向發展。此時正值轉型關鍵階段，如何進行成本控制對于企業后續運營發展十分重要，當前市場正在倒逼企業對成本管理進行改進。

1 非標制造企業成本管理概述

1.1 非標制造企業概述

非標制造企業指的是從事非標準化產品（以下簡稱“非標產品”）生產業務的企業，此類企業的設計、生產、安裝、維護產品的標準為客戶的具體需求[2]。相比標準化產品生產業務，非標產品生產的不確定性因素較多，并且涉及較多標準配件和非標準配件。基于已有文獻，可以發現產品生產是非標制造企業運營發展的核心業務，做好產品生產工作有利于提高企業在市場中的核心競爭力，可見非標制造企業由于其生產產品的專業性、靈活性、特殊性，在制造行業占有一席之地。

1.2 成本管理概述

在現代企業成本管理中，管理核心已經開始從成本核算轉為成本控制，這一轉變能夠充分發揮成本信息在成本管理中的應用優勢，使得企業能夠結合實際運營情況采取針對性成本控制措施，合理調整成本轉化過程，從而在產品生產過程中降低成本[3]。基于已有文獻，在非標制造企業成本管理中，企業需要從經營性成本控制向規劃性成本控制轉變，具體可以從產品設計、產品生產工藝優化、產品生產規劃、物資采購等方面出發，同時在項目開發階段制訂成本管理方案。

2 非標制造企業成本管理現狀及改進策略分析

2.1 非標制造企業成本管理現狀分析

2.1.1 非標制造企業概況

X公司成立于1998年，主營業務為半非標準化自動化生產設備、非標準化全自動化生產設備生產，同時生產品牌型材，涵蓋了新能源、汽車、衛生醫療等不同領域。關于非標產品生產，X公司主要基于客戶需求設計和生產設備，客戶主要集中在汽車領域，具體生產產品有轉向設備、車燈、油箱等，生產水平目前出處于全國領先行列。

2.1.2 成本管理現狀分析

X公司在2016年重新梳理了成本管理程序，并且建立了成本管理4級目錄，具體如下：

（1）內部成本。包括報廢成本、返工返修成本、停工損失成本、異常成本和余料成本。

1）報廢成本。由于包裝、切割等生產因素，導致非標產品達不到客戶需求，并且產品不具備修復價值直接報廢，便產生了額外成本，具體包括原材料在采購、運輸、儲存過程中產生的成本。

2）返工返修成本。對于具備修復價值的非標產品，企業為了令產品能夠達到客戶需求，需要付出一定成本，具體包括原材料成本和人工成本。

3）停工損失成本。非標產品生產過程中出現意外狀況，導致產品生產被迫中斷，由于生產設備和人工閑置造成的成本。

4）異常成本。由于不可抗力及無法預測因素造成的成本，例如原材料價格大幅度上漲、發貨等因素導致原材料運輸費用增加等。

5）余料成本。非標產品未應用原材料產生的費用。

（2）外部成本。包括賠償成本、維修保養成本和投訴處理成本。

1）賠償成本。由于非標產品未滿足客戶需求，致使客戶退貨、提出申訴、提出賠償，企業需要為此支付的費用。

2）維修保養成本。非標產品驗收之后產生的維修費用。

3）投訴處理成本。由于客戶投訴導致的直接費用和無形損失。直接費用主要包括差旅費用、電話成本等;無形損失自身無法按照金額進行計算，需要將無形損失按照客戶投訴嚴重程度分為3個等級，按照輕度×1倍直接費用、中度×5倍直接費用、重度×10倍直接費用的方式進行計算。其中，輕度投訴主要包括非標產品未能達到客戶基本需求;中度投訴主要包括非標產品未能達到客戶核心需求并且可能影響后續合作、出現重大產品設計變更;重度投訴主要包括非標產品給客戶造成巨大經濟損失、導致安全事故、引起司法訴訟。

（3）鑒定成本。包括基本工資及職工福利、檢測設備成本和辦公成本。

1）基本工資及職工福利。質量檢驗人員的基本工資及職工福利。

2）檢測設備成本。購置、維修非標產品質量檢驗設備的費用，以及檢驗設備折舊。

3）辦公成本。質量檢驗部門為完成非標產品質量檢驗支付的費用。

（4）預防成本。包括基本工資及職工福利和培訓成本。

1）基本工資及職工福利。成本管理人員的基本工資及職工福利。

2）培訓成本。為了令非標產品達到客戶需求，對生產人員進行培訓產生的費用。

2.2 非標制造企業成本管理現存問題

2.2.1 內部成本有所上升

統計X公司2020年前3個季度成本管理數據，見圖1。

分析圖1可得出如下結論：

（1）X公司總成本處于不斷增長的趨勢。

（2）2020年前3個季度的預防成本和鑒定成本基本未發生變化，是因為相關部門的組織結構未發生變化，由于預防成本和鑒定成本特性，部門人員未發生變動的情況下，成本也不會發生大幅度變化。

（3）內部成本從2020年一季度的12.2萬元增加到了二季度的39.2萬元，現分析增加原因如下：第一，X公司從2020年二季度開始將停工損失成本納入成本管理數據統計系統，實現了實時錄入和隨時調動，而之前的停工損失成本只是通過人工方式進行統計，具有不準確性和不完整性;第二，2020年二季度的余料成本高達10萬元，并且分散在不同項目，這些余料來自客戶需求變更、非標產品設計變更等方面。

2.2.2 外部成本損失較高

基于圖1中的數據，計算內部成本、外部成本、鑒定成本、預防成本在總成本中的占比，繪制圖2。

由圖2可以得出如下結論：

（1）外部成本在X公司總成本中的占比較高，達63%，導致整體成本管理結構不合理。基于最優成本理論，當外部成本占比超過60%時，表示外部成本需要進行優化，從而達到優化整體成本管理結構、減少外部損失的效果。

（2）對X公司外部成本進行進一步分析，可以發現賠償成本主要包括客戶賠償費用、產品退貨處理費用、產品銷售折讓費用;維修保養成本主要包括為客戶現場解決產品問題產生的差旅費用、產品維修成本費用;投訴處理成本主要包括處理客戶投訴的人工費用、材料費用、差旅費用。

2.3 非標制造企業成本管理改進策略

2.3.1 合理降低內部成本

非標制造企業減低內部損失，主要從以下2個方面展開：

（1）降低余料成本。需要強化對客戶要求的分析，盡量確保非標產品設計方案的科學性和合理性，同時強化對設計方案的審核，確保產品設計盡量滿足客戶要求，以此減少后續產品設計變更，避免出現產品返工返修的情況[4]。將余料成本納入生產部門績效考核中，如果原料成本較高，會對員工項目獎金造成影響。

（2）降低返工返修成本。經調查發現，非標產品返工返修情況主要由設計變更導致，正常的產品設計變更需要工程師先填寫紙質變更申請單，之后再錄入管理系統，獲得正式批準之后，系統會自動將變更圖樣發送給其他部門。但是在實際產品設計變更過程中，部分工程師認為設計變更流程較為麻煩，選擇直接在設計圖樣上進行變更，從而導致設計變更信息傳達不同步，由此引發較多產品返工返修情況。為此，與工程師等相關人員進行溝通，優化了產品設計變更流程，取消了紙質變更申請單填寫環節，工程師可以直接在系統中完成設計變更申請，不但節約了工程師的工作時間，還提高了設計變更的可執行度及準確程度，能夠有效減少產品返工返修現象[5]。

2.3.2 減少外部成本損失

非標制造企業減少外部成本損失，主要從以下2個方面展開：

（1）降低維修保養成本。經調查發現，非標產品維修保養情況主要集中在幾個客戶上，這些客戶具備如下共同特征：對產品設計技術規范了解程度較低、負責人專業程度不足、在產品制造方面投入資源不足、產品維護能力不足、產品質量驗收體系不全面等。基于此，對現有客戶進行等級分類，目的是明確這些客戶在技術規范、投入資源、產品維護、產品驗收等方面的實際情況，從而針對不同類型客戶采取相應策略，以此實現減少產品維護保養費用的目標[6]。以技術規范為例，分析具體的客戶等級分類標準及相應策略，見表1。

甲類客戶相應策略如下：非標產品設計主要以客戶為主導，設計團隊及工程師需要深入分析客戶需求。

乙類、丙類客戶相應策略如下：非標產品設計主要以企業為指導，并且按照國家級行業相關標準進行。

（2）降低投訴處理成本。經調查發現，初步發現導致客戶投訴的原因普遍為非標產品裝配不當，應用“5Why分析法”對問題進行分析之后進一步發現客戶投訴的深層次原因。具體來講，一是從產品生產角度思考為什么會出現裝配不當情況;二是從產品檢驗角度分析為什么沒有發現裝配不當情況;三是從產品體系角度分析為什么沒能從根本上預防裝配不當情況發生。對上述3個問題進行5次及以上分析，得到最終結論。通過上述分析，發現導致客戶投訴的主要原因如下：沒有及時更新客戶對于產品的特殊要求;產品生產自身存在不合理情況;工程師設計的產品裝配流程不科學。基于此，采取如下策略：及時更新客戶的特殊要求，同時變更產品設計;完善產品生產技術體系;科學設計產品裝配流程。

2.3.3 優化成本管理結構

非標制造企業減低內部損失，主要從以下5個方面展開：

（1）受產品特殊性因素的影響，非標產品生產必然無法達到標準化產品的完善程度，并且很多質量問題無法在生產企業內部被發現，待客戶指出產品問題或者提出產品返工返修要求時，非標制造企業便需要在問題解決方面花費更多成本，這表示需要盡量形成專門的成本管理模式[7]。

（2）在非標產品設計初期合理分析客戶需求，在明確各項技術規范及驗收標準之后，才能展開產品設計及生產工作。

（3）強化對非標產品設計階段的風險評估，確保成本管理能夠從產品設計階段開始發揮應有作用，并且需要及時更新風險評估體系和標準，因為不同產品的設計要求不同，如果未及時更新也會導致風險。

（4）強化對客戶能力的評估，考慮到一些客戶自身對非標產品了解不足且沒有專業的人員負責對接的實際情況，必要時刻需要對客戶進行客觀、專業指導[8]。

（5）如果客戶反映非標產品在驗收之后出現問題，需要第一時間了解問題發生的實際情況，在確定為產品問題的前提下，再安排專業人員到現場進行原因分析和維修，避免造成不必要的差旅費用。同時，還需要安排足夠專業的員工幫助客戶解決問題，如果員工自身分析和解決問題能力不足，或者不具備邏輯思考意識和系統思考意識，可能會導致問題反復無法得到徹底解決。

2.4 成本管理改進策略應用成果

以X公司2020年三、四季度為例，分析成本管理改進策略應用成果，見圖3。

分析圖3可以得出如下結論：相比2020年三季度，X公司內2020年四季度的外部質量損失占比和內部質量損失占比有所降低，前者的降幅約4%，后者的降幅約1%。

可見，成本管理策略的應用起到了降低外部質量成本和內部質量成本的效果，其中降低效果較明顯的是余料成本、返工返修成本、維修保養成本和投訴處理成本。但本次成本管理改進策略應用成果統計時間僅為2個季度，要進一步論證應用效果，還需要繼續跟蹤，同時結合企業產品變動及生產需求變動等對現行成本管理措施進行調整。

3 結語

綜上，非標制造企業能夠采取的成本管理策略包括合理降低內部成本、減少外部成本損失、優化成本管理結構等。需要明確的是，非標制造成本管理不同于標準制造成本管理，這表示企業不能直接照搬照抄標準制造成本管理模式，而是需要結合非標制造行業發展特點，探索專門成本管理方式和手段，同時需要結合季度數據追蹤報告等，對成本管理效果進行跟蹤及驗證，不斷完善管理模式。

參考文獻

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[8]吳劍卿，李永波，周愛標.基于估時作業成本法的價值創造管理[J].中國總會計師，2021（4）：47-49.

收稿日期：2021-12-09

作者簡介：

馬成紅，女，1991年生，本科，經濟師、會計師，主要研究方向：制造企業成本核算和成本管理。