企業稅務風險內部控制評估指標體系構建

王港

摘要：企業要想降低在經營過程中所產生的涉稅業務風險，須建立一個有效的風險內部控制評估指標系統。本文從財務指標、流程風險點兩方面入手，選取了企業稅務風險評估指標并進行了分析，在此基礎上對指標給與調整并進行風險分級，旨在建立一個有效的稅務風險評估體系，并對企業稅務風險評估的實施提出了建議。

關鍵詞：稅務風險；評估指標；風險評估

企業在實現自身經營目標的過程中需要有效地對在生產和銷售等經營過程中產生的稅務風險進行控制，企業內部控制在稅務風險管控方面起著很大作用，建立一個有效全面的稅務風險管理體系是必不可少的。John Phillips （2003）對此的看法表現在稅務風險的產生根源上，存在企業內部和企業外部的兩個層面的來源，而只有來自內部的稅務風險才能被有效控制，來源于外部的風險則無法被控制；Robbert Hoyng、Aian Macpherson and Sande r Kloosterhof（2009）針對稅務風險管控的問題，闡述了其控制框架主要包括：對戰略的制定，對資源的組織調配、對信息自動化技術的運用、對稅法的遵從等，并由此展開一系列針對創建稅務風險管控體系的探討。張景凡（2010）認為，來自企業內部和外部的稅務風險是兩個重要的組成部分，而僅僅只有內部風險值得企業對其采取一定的方案進行控制和避免，然而由于無法評估外部的風險，因而只能提高對其的警惕性。武向輝（2010）認為企業應從內部環境、風險評估、控制活動、信息溝通、內部監督等方面實施風險控制，企業對其控制流程應進行詳細的部署，以此來有效防控稅務風險。陳愛姣（2012）同樣認為企業對稅務風險的管控是對內部控制規范的進一步完善，應加強對稅務風險的管理，以建立與實施內部控制的基本要素為重點，全面建立各種風險防控機制，結合自身情況建立風險識別評估體系，時刻注意風險變化情況，以免在面對稅務風險時顯得束手無措。

稅務風險內部控制的重點在于風險的識別、評估和控制實施，接下來本文將以風險的評估為重點來完善企業對內部稅務風險的管控體系。

一、稅務風險評估指標

本文將以下兩項用作評估指標：財務指標、流程風險點指標。

（一）財務指標

采用財務指標數據分析方法對稅務風險實施評測，其指標數據主要來源是：企業財務報表數據、納稅申報數據等。這類財務資料上的數據變化通常預示著企業稅務風險的波動，財務指標可作為對稅務風險進行預測評估的一個重要參考。比如，因為財務少計收入進而造成企業營業收入異常下降，財務多計成本進而導致企業的主營業務成本異常上升，這些都是財務基本分析指標。在國家實行“營改增”之后，大部分企業所面臨的主要稅種是增值稅和企業所得稅，故本文將以此作為劃分財務指標的主要參考依據。

1.增值稅指標。以進項增值稅和銷項增值稅為依據分為以下方面：

企業目前的進項增值稅稅額與銷項稅額之間的比值被稱為進項銷項比，這個數據在企業會計報表或者納稅申報表中可以得到。若進項與銷項之比出現了偏高的情況，則說明企業應注意防范因少納稅情況而造成的稅務風險；在進項銷項比較低時，要想降低稅務風險，可以通過增加進項增值稅稅額來達到。

企業的當期銷項增值稅稅額與當期銷售收入之間的比值即為銷項收入比，同樣在會計報表或者納稅申報表中可以獲得此數據。將此項指標與企業之前的指標進行對比即可發現企業在稅務中的異常，從而對此類異常情況帶來的風險進行防范。

企業本期進項增值稅稅額與其本期經營業務成本的比值為進項成本比，本期業務成本即為在經營中所需要的材料物資成本。此數據也可以通過會計資料或者納稅申報表來獲取。這項數據同樣也是作為分析企業在稅務問題上是否出現異常情況進而規避稅務風險的重要指標之一。

2.所得稅指標。企業的銷售利率是指企業在一定時期獲得的銷售活動利潤與同一時期所得的銷售活動收入的比。企業可以通過這項數據分析成本、收入和納稅額，以及是否將收入少計入或是將成本多計入，進而看出是否存在納稅風險，及時發現在該類數據上的異常有助于企業及時規避由其帶來的納稅風險。

企業的應納稅款與企業在當期的利潤之比即為稅款利潤比。其中，利潤并非按照企業會計準則計算而是通過稅法為參考來確定。一般認為，稅款利潤比應維持在一個不是太高也不會很低的平衡點，在此平衡點附近波動。原因有兩點，一是企業的稅款以及當期的利潤一般有正向的相關關系，二是稅款利潤比過大往往表示企業的納稅額相對過多，表明缺乏對納稅的規劃和控制；若稅款利潤比過低則表示企業可能是在納稅規劃工作方面做得很好或者存在納稅額不足的問題，若是后者，則應該以此分析企業是否存在納稅風險，及時進行管控。

（二）流程風險點指標

企業在對其所有的涉稅流程進行分析時，可以從中找出應當進行控制的關鍵環節，可以以這些環節為中心點展開對企業內部稅務風險的評估和管控。作為企業稅務風險評估的一個過程指標，流程風險點指標可以看作是一個用于評估企業在整體稅務風險上的核心指標。本文采用了16個相關評估指標，指標內容如下：

1.進項發票金額。增值稅一般納稅人需要主動在購買交易過程中要求百分之十七的進項發票，并選擇一般納稅人作為交易對象，或者要求獲得由稅務機關代理開具的百分之四、百分之六的進項發票，抑或要求對方將此部分稅額在價格中扣除，與此同時，企業在小額采購的同時也應主動索取增值稅發票，盡量將小額的多批次采購納入企業統一的采購體系，從而容易獲取進項發票。若企業在采購過程中未采取以上方式進行處理，則可能因此帶來相應的稅務風險，其中實際進項稅稅額與最優進項稅額的差額即為企業的風險金額。

2.進項稅額轉出。企業中一些項目應按稅法規定進行進項稅轉出處理：免稅項目、非應稅項目、購進用于個人消費的貨物、集體福利等；購買的商品發生了非正常損失的；用于在建工程的貨物；購進貨物發生退貨。若發生退貨等情況并已入賬，則應主動向銷售方索要紅字發票，并向相關稅務部門索取貨物退回證明。若這些情況未能按照相關程序進行處理，則企業的稅收遵從風險便大大增加。

3.廢舊物資和農業產品。按照稅法相關規定，企業以廢舊物資回收單位為渠道購買廢舊物資，或者以農業生產者渠道購買農業產品的時候應注意從賣方獲取稅務機關認可的兩類發票，從而獲得廢舊物資百分之十進項稅額及農產品百分之十三進項稅額，從而降低企業的稅務風險。

4.銷售活動處理。企業在進行促銷等價格活動時應注意與之對應的不同的稅收處理辦法，例如，銷售活動中額外的價外費用部分應納入增值稅的計稅額。另外，若企業在銷售中帶有商業折扣等讓利活動時，應將折扣額度與銷售額開具于一張發票上，以避免稅務部門以其銷售額為基準征稅，造成企業額外的稅務支出。

5.視同銷售行為。對于企業中自身生產的貨物或委托其他企業加工的貨物若被用于個人消費或者用于集體福利，及將自產貨物、委托其他企業加工貨物、購進貨物進行投資、分配、贈送等行為的應以視同銷售的方式計算對應的銷售收入和銷項稅額。企業由此應繳所得稅、增值稅的稅額即為風險金額，在此類問題上企業往往會因為未將其視作銷售行為而產生稅務風險。

6.工資及工資性費用。企業在經營過程中產生合理的薪金工資支出應在計算所得稅稅額時將其扣除。并以一定比例以計稅工資為基礎提取職工福利、教育及工會經費。企業應做好對稅務風險的程序管控工作，比如在提取工會經費時應提供《工會經費撥繳專用收據》。

7.利息費用。在非金融性企業因向金融性企業借款中產生的利息支出可根據相關憑據扣除征稅額；金融性企業產生的各項存款利息支出、同行業拆借利息支出及企業發行的債券利息支出等也可以根據相關憑據進行扣除。另外，在不超過金融性企業同時期同類型的貸款利率基礎上的非金融性企業之間借款產生的利息數額也可進行扣除，超過上述利率的利息數額不能扣除。

8.壞賬準備處理。企業在發生壞賬的情況下應按照程序進行報批。企業的壞賬準備計提余額不能高于應收賬款額的百分之五，應收帳款中歸屬于關聯企業的部分不予計提。對于對外借款，為防止發生壞賬不能在稅前扣除的風險，借款宜采用商業信用的方式進行。

9.業務招待費。此項費用有一定限額，一般來說企業容易超額計入，為了降低稅務風險，企業可將界定不明確的相關支出以“會議費”的形式計入稅前扣除額，達到降低稅收籌劃風險的目的。

10.廣告費管理。對于不高于當期銷售收入的百分之十五的廣告費用可據實扣除，當期超出該比例的部分應建立臺帳以便于轉入以后納稅期間扣除，另外，企業應盡量將無法在稅前扣除的“贊助性支出”計入“廣告性贊助支出”，進而予以扣除。以上方法可以降低稅務風險的發生。

11.保險費核算。不僅是企業發生的各種財產保險等保險費用，企業在為職工支付補充醫療保險及補充養老保險的時候也可將相關支出列入稅前扣除額。由于職工福利費超出限額部分不能予以扣除，企業應將各種福利性質的保險列入“保險費”支出。

12.對外捐贈與接受捐贈。企業在進行公益救濟性捐贈時應注意捐贈方式的選擇，因為有的捐贈支出可據實扣除，有的只能部分扣除，同時應注意保管好相應的捐贈證據，規避稅務風險。企業所接受的捐贈款項、貨物或其它資產應計入應納稅所得額中，若所獲贈金額較大，可以分期計入，企業需有效利用貨幣資金時間價值，降低稅收籌劃風險。

13.營業外支出。企業在發生營業外支出業務時需根據不同的項目來選擇與之對應的處理措施。例如，企業在發生財產損失時應及時報送稅務部門進行審批，行政罰款支出不能夠在稅前扣除。企業在接受罰款時應注意區分罰款類別，同時按業務流程取得與稅務部門的溝通，降低稅收遵從風險。

14.固定資產折舊。時間性差異是由會計與稅法對固定資產折舊方法、折舊年限、殘值率等規定存在差異造成的，對會計折舊額進行納稅調整時企業應當設置針對時間性差異的固定資產折舊臺賬，以便作為折舊納稅調整的依據。企業變更折舊計算方法時，需要對變更原因進行說明，并按一定的程序提交股東會等批準。否則，稅務部門將對因折舊計算方法變更造成的應納稅所得額減少數進行調整，給予稅款補征的處理，因此企業應準備好折舊計算變更相關證明資料，減少企業在稅收上的不確定性，從而降低稅收遵從風險。

15.增值稅管理制度。企業在經營活動中應主動及時地對相關行業稅收法規及政策進行了解和更新，進而對企業選擇供應商和確定合同價格時提供決策信息，建立完善相關制度以確保進項稅發票能夠及時獲取、報送和認證，在規定期限內完成抵扣，避免過期不能認證抵扣造成損失。此損失金額即為稅務風險金額。

16.稅收風險意識。企業人員在經營活動中應加強對稅收風險的管控意識，制定切實可行的稅收風險戰略，使用關鍵指標來評估企業在稅收問題上面臨的風險，并且建立完善合理的風險分析體制，根據評估分析結論采取具有針對性的彌補措施，以此降低稅務風險。

二、指標調整與風險評估

稅務風險指標可歸納為正相關、負相關以及偏離三種。與稅務風險變化方向相同的指標即為正相關指標，此類指標可直接用于對參照值進行比對而不需要進行調整，可直觀分析出當前面臨的稅務風險。與稅務風險變化方向相反的指標稱之為負相關指標，一般來說需要取其相反數，本文取常數1以保證在進行調整后的結果為正，則有調整后的指標為1-a，其中a為負相關指標值。與標準值偏離越大則風險也越大的指標為偏離指標，此類指標需要進行調整，一般需要先根據企業實際情況設立標準值，進而通過公式b=|c-d|/d 得出的調整值b即可與參照值進行比較，其中c為偏離指標值，設d為標準值。

經上述調整，企業通過對調整后各評估指標指定不同的權重，可計算得出加權值，該加權值即為對稅務風險情況進行量化的結果，從而可以對風險狀況進行判斷劃分。企業可以根據加權值的大小將稅務風險狀況分為以下幾類：正常風險（正常水平）、需關注風險（加強關注）、可疑風險（警戒區域）、警示風險（危險區域）、失控風險（特別區域）。

三、結語

作為企業在對稅務風險進行評測和管控過程中的一個重要依據，稅務風險評估指標可以使得企業能根據不同的風險指標來對其經營過程中出現的不同風險進行重點防控，在設定指標權重時需要考慮多方面的因素，聽取多方面意見。企業稅務風險控制工作應由專人進行操作和負責，并對企業整個稅務現狀有全方位細致深入的了解，以整個內部控制規范為指引，加強日常業務內部控制常態化，著手對企業的稅務風險進行管控，并在提供意見時結合多方面資料，從而有效提高稅務風險內部管控質量。

參考文獻：

[1] John Phillips.Corporate Tax-Planning Effectiveness： The Role of Compensation-Based Incentives. The Accounting Review，2003，78（03）.

[2]Robert Hoyng、Sander Kloostethof and Alan Macpherson.Tax Risk Management：From Risk to Opportunity-Tax Control Framework，Deloitte，2009.

[3]張景凡.淺議稅務風險防范與控制的措施[J].會計之友，2010（10）.

[4]武向輝.企業納稅風險的內部控制[J].企業研究，2010（16）.

[5]陳愛姣.試論企業稅務風險管理[J].經濟師，2012（04）.

（作者單位：華能上海石洞口第一電廠）