制造類企業目標成本管理存在的問題及對策

李艷萍 李再新

【摘要】 ? 目標成本管理是指企業在目標管理過程中，依照企業的戰略規劃，對企業成本按照戰略目標的要求實施規劃、制定和分解、管控、分析及考核等一系列的成本管理和控制活動。制造類企業實施目標成本管理有利于控制企業投入各類生產要素、保證產品生產全過程每個環節都以成本控制為目標、提高企業產品的市場競爭力，對于企業未來的生存和發展起到積極的促進作用。文章根據推行目標成本管理過程中容易出現的問題，提出企業實施目標成本管理應全面創新企業成本管理的觀念，落實以人為本、強化全體員工的成本控制意識，建立以目標成本控制為基礎的最小責任核算考核單位和以目標成本為核心的內部結算價格體系，建立并完善目標成本管理的成本核算制度，并進一步完善ERP核算管理及控制系統等對策。

【關鍵詞】 ? 目標成本;成本管理;成本控制

【中圖分類號】 ? F234 ? 【文獻標識碼】 ? A ? 【文章編號】 ? 1002-5812（2020）09-0100-02

一、引言

隨著我國制造業逐步融入全球化發展體系和飛速的發展，我國制造業發展的現狀和競爭環境都發生了重大變化。在新的競爭環境下，我國的制造類企業必須時刻保持高度的警覺狀態，通過連續不斷的技術改造來提高企業產品質量，長期保持經久不衰的核心競爭力，包括質量競爭優勢、產品成本的競爭優勢等。

制造類企業實施目標成本管理具有重要的意義：一是企業推行目標成本管理可以在產品生產之前就通過衡量產品的功能、消費者的需求來控制產品的成本，使企業產品的制造成本最小化、利潤最大化，從而提高產品的市場競爭優勢。二是推行目標成本的管理可以使員工的積極性得以最大幅度的提高，充分發揮目標成本控制的激勵作用。三是促進企業管理人員合理地組織人力和物力資源，做好生產的組織和協調工作，優化生產工藝和流程，有效控制各個產品和工序的成本工作，使各道工序、各個環節、各個零部件的生產成本都得到有效的控制。四是促使企業管理人員和車間班組的生產管理人員了解成本控制的全過程和各個環節的控制目標，做到成本控制工作有的放矢，實現控制效果最優化。五是有助于開展成本管理工作，全面進行成本分析，合理地對成本控制工作進行考核，以對相關部門和人員進行有效的激勵和獎懲。

二、推行目標成本管理過程中存在的問題

（一）在目標成本管理過程中存在一些誤區，成本控制觀念需要轉變

一般認為成本管理和控制是財務人員的職責，成本控制就是建立以財務管理為核心的成本控制體系，在建章立制方面也應以財務部門為核心進行成本的管理，生產制造部門是成本控制的輔助部門。片面認識或誤區導致難以形成全員、全流程、全價值鏈的成本控制觀念，人們只注重直接成本的控制而忽略了間接成本以及非制造部門對成本控制的重大影響。同時在日常目標成本管理過程中，總是以財務部門為中心，將生產制造環節部門視為輔助，嚴重制約了目標成本管理工作的推行，結果是成本控制和管理很難實現預期目標和效果。

（二）成本控制環節不合理

人們只注重制造過程中成本的控制而忽略了設計過程中通過優化設計去除不必要的功能等對成本控制的影響，使目標成本的控制不能達到戰略成本控制的目標和要求。比如，只注重生產制造環節的目標成本控制，而忽略了采購供應過程中的成本控制以及售后服務環節的控制，忽視了價值鏈形成過程中全過程目標成本的控制，使目標成本控制的效果無法達到最優狀態。

（三）目標成本考核指標不科學

目前很多企業在落實目標成本管理責任制上還不夠全面，且各個目標成本責任單位考核指標的確定不夠科學，導致相關責任單位之間責任和權利不配比，因此，各個目標成本責任單位考核指標的設定和完善應當科學合理，符合和接近各個單位的實際情況。

（四）產品品種之間目標成本的制定方法不夠科學

品種之間目標成本標準和原則不一致，致使有些品種目標成本制定脫離實際，比如產品目標成本制定過低，影響了相關單位目標成本考核的公平公正性。同時目標成本的分解上也存在很多不合理、不科學的地方，還有待于不斷地探索和實踐。

（五）目標成本管理在推進過程“重考核、輕分析”“重結果，輕過程”

在目標成本管理推進過程中沒有按期對目標成本的差異進行認真細致分析，而且存在著“重考核、輕分析”的問題。實際上，目標成本在執行過程中的分析非常重要，通過分析找出正差和負差，搞清楚正差、負差形成的原因，并針對負差逐一分析影響因素并制訂整改措施。另外，各個生產制造單位在推行目標成本管理過程中存在“重結果，輕過程”現象，實際上制造過程才是目標成本控制的重點。只有充分關注了生產成本過程的控制，才能全面實現目標成本管理的最終目標。

（六）目標成本管理信息手段缺乏

很多企業在執行目標成本管理過程中沒有ERP管理及成本核算系統做支撐，很難詳細準確地核算各個產品、各個零件、各道工序的實際成本，因數據的準確性存在問題，就會嚴重影響目標成本管理在成本控制過程中的效果。

三、對策

企業的成本目標，是根據市場經濟需要并結合企業的實際情況制定的。它不僅是企業全體職工奮斗的目標，也是衡量各部門工作好壞的標準。因此，對企業及企業內部進行成本考核時，必須以目標成本計劃為標準。當然，在制定目標成本計劃時，我們不可能全部考慮到可能發生的影響目標成本實現的所有因素。對于不利的客觀因素，還要分析經過努力是否能加以排除。有些影響目標成本計劃完成的因素確實不是一個企業所能改變的。如在報告期終，國家對某項物價進行調整，由于物價調整而影響了企業目標成本計劃的完成。對此，我們在對企業進行考核時也應給予實事求是的評價。本文認為，在我國制造企業中推行目標成本管理相關制度和措施，能夠有效地將企業的產品成本控制在目標范圍之內，是成本控制最有效的方法之一，值得企業推廣和運用。但是在企業推行目標成本管理過程中，應重點從以下幾方面開展工作，才能取得事半功倍的效果。

（一）全面創新企業成本管理的觀念

第一，企業應打破傳統成本控制的管理理念，將產品成本控制的重點由原來的生產過程中的成本控制前移到產品功能需求分析和戰略規劃上來，在滿足產品主要功能后，盡量減少無效的功能和使用效率低下的功能，以期在產品設計前即充分考慮成本降低理念，在設計環節即充分貫徹目標成本控制的理念。

第二，在生產過程中注重目標成本控制的同時，也要考慮產品使用時的成本和安裝成本，以及產品售后維修成本和將來的處置成本。從產品的生產和使用全過程考慮總成本的降低，才能保證產品成本控制效果的最優化。

第三，從整個產品的價值鏈方面追求成本控制最大化和成本最小化。過去我們只注意企業內部生產過程的成本控制，今后還應注意上游供應商的成本控制和下游銷售渠道銷售過程中的成本最優化，利用招投標、期貨貿易等手段，追求外部供貨成本最低。同時通過合理配售、科學地規劃銷貨布局、優化銷貨批量等手段，力爭降低銷貨成本，減少物流配送成本，使企業目標成本最小化。

（二）落實“以人為本”，強化全體員工的成本控制意識

成本管理強調全員參與，將目標成本控制理念落實到企業全體員工的思想意識中，以此形成企業良好的成本控制文化，把實現成本控制目標變成全體員工共同努力的自覺行動，如此一來，目標成本的控制和管理才能起到事半功倍的效果。

（三）建立以目標成本控制為基礎的最小責任核算和考核單位

按照目標成本控制相對應的組織機構，如：車間、班組或工序，建立以目標成本控制為基礎的最小責任核算和考核單位。按事先確定的目標成本控制的單位或最小單位作為成本控制和成本核算的責任單位，按期計算各個責任單位實際成本和目標成本之間形成的差異，我們將此差異稱之為目標成本控制責任單位的責任利潤，通過計算各責任單位的責任利潤來考核相關目標成本完成的優劣，并根據各單位目標考核利潤的大小作為責任單位業績，并與責任單位的個人績效工資掛鉤，據此進行獎懲。同時也應根據目標責任利潤的大小以及責任利潤的正負方向進行目標成本完成情況的分析，鼓勵正差（成本的節約），反對負差（實際成本超過目標成本），找出負差形成的原因，并制定相應措施進行整改，以優化工序操作和工藝流程。

（四）建立健全以目標成本為核心的內部結算價格體系

內部各責任單位，既是按照工藝流程進行生產加工的生產單位，也是內部生產單位之間的供銷單位，前一道工序是后一道工序的生產供應商，因此各個內部責任單位之間必須按事先規定的內部結算價格進行銷售結算。所以，實行目標成本管理的關鍵工作之一就是要建立內部單位之間合理的結算價格，而此處的內部結算價格即是以各個生產環節的目標成本為基礎建立起來的。

內部結算價格的確定應遵循以下原則：（1）內部結算價格是內部各責任單位之間提供產品或勞務，均必須依據內部協商價格進行結算。（2）內部結算價格在制定時必須按市場正常的、公允的價格為基礎來確定，同時內部結算價格較市場價格具有更多的科學性和合理性。（3）為了提高產品在成本方面的競爭力，一般情況下內部結算價格應略低于市場價格或競爭對手的價格。（4）一般情況下，企業為了方便和高效管理起見，企業不再單獨制定所有產品、零件、工藝、工序的內部結算價格，而是以各個產品、零件、工藝或工序的單位目標成本為內部結算價格進行結算。內部結算價格的計算公式：內部結算價格=提供產品或勞務的數量×提供產品或勞務的單位目標成本。

（五）建立并完善目標成本管理的成本核算制度

企業若想對目標成本進行有效的管理與控制，在日常工作中必須對企業各個生產環節的成本發生情況進行準確的核算和有效的監控，而且成本核算是監控的基礎，目標成本能否順利實現重點取決于企業內部完整準確的成本核算制度和有效的成本控制制度。為了順利推行目標成本管理，企業必須根據合理的組織結構和科學先進的工藝流程，合理劃分目標管理責任中心，對產品生產的全過程進行準確的核算和全面的監控。各責任中心在企業財務核算中心的組織和指導下，對生產過程進行全面的核算（包括業務核算、財務核算、統計核算），并定期編制成本核算報告和成本計算單，對實際成本的發生情況與目標成本的差異進行詳細地披露和說明，同時對差異進行分析，找出實際成本與目標成本之間產生差異的原因，并由責任中心制訂糾正差異的有效措施，整個核算過程才算圓滿結束。

（六）建立并逐步完善ERP核算管理及控制系統

制造企業的產品生產涉及非常多的零件加工和工序、流程，如果沒有完善的ERP做支撐，難以進行準確詳細的成本核算、成本監督和成本控制，目標成本的管理也就無法推進。因此企業要對產品進行目標成本控制，就必須按照產品的結構及產品生產工藝全過程進行全面的管控。對生產全過程進行全面的管控，必須建立以生產過程為管理目標的ERP成本管理系統，ERP輸出的全面而大量的信息資料是推行目標成本管理的基礎。只有成本核算精確到每個產品、每個零件、每個班組、每道工序以及每個制造過程，才能精細化分析成本上升或下降的原因，從而進一步制定降低成本的措施，改進工藝流程，完善生產組織管理，進行技術改造，力爭實現目標成本，并促使目標成本始終處在不斷降低的過程中。

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