基于出版企業(yè)內部控制中不相容職務分離的應用

作者簡介：姚云（1973— ），女，漢族，云南昆明人，高級會計師。主要研究方向：財會稅務。

摘 要：我國出版企業(yè)規(guī)模近幾年迅速擴大，不僅出版品種和數量急速增長，而為了更多地占領市場和開拓新市場，采用多元化經營的同時，向數字化出版轉型。這隨之而來加大企業(yè)面臨各種風險。本文提出防范企業(yè)風險應進行科學、規(guī)范的不相容職務分離內部控制，并著重分析內部控制措施之一不相容職務分離控制重要性，同時結合作者實踐經驗，從出版企業(yè)主要的五方面控制活動研究不相容職務分離的如何實際應用。

關鍵詞：不相容職務分離;控制;相互;實施

目前大部分出版企業(yè)，尤其是集團化的出版企業(yè)，為了提升高質量跨越發(fā)展轉型期風險防范能力，都在加緊實施內部控制或不斷健全完善已建設的內部控制管理制度。2008 年 5 月我國財政部、證監(jiān)會、審計署、銀監(jiān)會、保監(jiān)會五部委聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內控基本規(guī)范》第四條規(guī)定，企業(yè)建立與實施內部控制，應當遵循五大原則，其中第三大原則是制衡性原則—“內部控制應當在治理結構、機構設置及權責分配、業(yè)務流程等方面形成相互制約、相互監(jiān)督，同時兼顧運營效率。”那相互制約和相互監(jiān)督要通過什么控制措施來實現(xiàn)？《基本規(guī)范》第二十八條規(guī)定，企業(yè)應當結合風險評估結果，通過手工控制與自動控制、預防性控制與發(fā)現(xiàn)性控制相結合的方法，運用相應的控制措施，將風險控制在可承受度之內。控制措施一般包括：不相容職務分離控制、授權審批控制、會計系統(tǒng)控制、財產保護控制、預算控制、運營分析控制和績效考評控制等。不相容職務分離控制是放在七大控制措施的首位，可見其重要性和關鍵性。

一、不相容職務分離控制重要性

不相容職務是指如果一項經濟業(yè)務集中于一人履行職務可能發(fā)生差錯等行為，又可能掩蓋自為造成差錯的職務。不相容職務分離控制就是以內部“相互牽制、相互制約”為核心，在經濟業(yè)務流程上增加兩個或兩個以上的部門或人員分別實施或執(zhí)行，從而加強控制形成相互制衡的機制，有效的防范差錯等情況的發(fā)生，將風險和損失降到最低。不相容職務分離控制一方面促進單位內部管理規(guī)范化，加強內部會計監(jiān)督，建立規(guī)范的工作秩序;另一方面可以有效防范挪用公款等現(xiàn)象發(fā)生，自覺接受相互監(jiān)督，提升廉潔自律能力。

二、不相容職務分離控制在出版企業(yè)的具體應用

筆者以本人所在的出版企業(yè)為例，通過出版企業(yè)五個管理控制活動全面系統(tǒng)地分析、梳理業(yè)務流程中控制目標所涉及的不相容職務以及如何實施分離，形成相互牽制、相互制約工作機制，有效發(fā)揮內部控制制度的作用。

（一）資金管理控制活動

資金管理是外部資金、貨幣資金、采購資金、出版資金和發(fā)行資金等不同形態(tài)的資金循環(huán)周轉的過程，同時也是企業(yè)在資金管理過程中保持生產經營各環(huán)節(jié)資金順暢流轉的動態(tài)平衡過程。資金管理活動流程包括：資金管理總體控制、資金計劃管理、資金收款管理、資金付款管理、銀行賬戶與印章管理、網銀管理、庫存現(xiàn)金管理、票據管理、專項資金管理、融資管理、資金分析、利潤分配、資金監(jiān)督與檢查。

1.控制目標

資金管理權限，明確不同級別管理人員的職責，未經授權人員不得辦理資金收支業(yè)務，確保資金保管、收支安全。設置科學合理的資金審批流程、不兼容職務完全分離，建立相互牽制、相互監(jiān)督的資金內部控制機制，防止重大差錯而導致資金損失。建立定期和不定期的資金盤點和檢查機制，強化審計對資金的監(jiān)督職能，確保資金賬實相符。加強融資預算和資本結構的可行性研究、評審及風險識別，確保融資預算風險可控、融資措施具體可行、科學和合理，融資成本最低。加強融資預算的過程執(zhí)行管理，結合企業(yè)生產經營計劃制定可操作性較強的融資計劃和審批控制程序，指導實際融資執(zhí)行，確保企業(yè)資金安全、高效。

2.不相容職務和分離措施

資金管理控制活動涉及不相容職務有13項，分別是資金計劃編制，資金計劃審批，資金申請，資金審批，資金支付，銀行賬戶開立、撤銷申請，銀行賬戶開立、撤銷審批，印章使用申請，印章使用審批，印章保管，融資方案編制，融資方案審批。為了形成資金活動內部牽制，在應用中根據企業(yè)經營需要進行資金計劃編制要與根據管理權限進行資金計劃審批和根據管理權限進行資金使用審核不相容職務實施分離;根據經營活動需要提出資金申請要與根據資金審批權限進行資金審批和根據資金審批情況進行資金支付實施分離;根據出版企業(yè)實際情況開立銀行賬戶、撤銷申請要與根據審批權限銀行賬戶開立、撤銷審批實施分離;根據需要提出印章使用申請要與根據管理權限進行印章使用審批和根據印章保管要求對印章進行保管實施分離;根據企業(yè)資金缺口進行融資方案編制要與根據審批權限進行融資方案審批實施分離。

（二）采購管理控制活動

采購管理是出版企業(yè)購買紙張、配套材料、圖書、辦公用品、信息設備、公務用車、辦公類固定資產等各類物資或中介服務而支付款項或其他權益等相關的活動。采購管理活動流程包括：采購管理總體控制、年度采購計劃編制與審批、采購申請與審批、采購方式管理、供應商選擇、采購合同管理、采購過程管理、采購驗收、入庫、結算、采購業(yè)務后評估。

1.控制目標

建立科學的供應商評估體系、合理選擇供應商，制定科學的招投標或定價機制，規(guī)范授權審批程序，避免重大差錯、欺詐等而給企業(yè)造成損失。規(guī)范采購合同簽訂程序、做好合同內容管理，避免條款無效或條款瑕疵給企業(yè)造成損失或維權成本較高。規(guī)范采購驗收程序、做好各項驗收工作，避免劣質物資入庫、以次抵優(yōu)。規(guī)劃和規(guī)范采購付款政策，合理利用社會信用，降低資金使用成本。做好存量賬款管理，定期提醒各部門清理預付賬款，確保預付賬款權益不遭受損失。

2.不相容職務和分離措施

采購管理控制活動涉及不相容職務有8項，分別是：采購申請，采購審批，采購合同擬定，采購合同審批，采購合同審批，采購實施，采購驗收，采購付款申請，采購付款審批。為了形成采購活動內部牽制，在應用中根據生產經營需要提出采購申請要與采購審批、合同擬定、合同審批、采購實施、采購驗收、采購付款申請、采購付款審批實施分離;根據各部門審批職責，進行采購合同的審批須為單獨職務;根據采購合同約定實施采購要與根據實際到貨情況進行采購驗收和根據采購驗收情況進行付款申請實施分離;采購付款申請和審批要分離。

（三）出版管理控制活動

出版管理是把書刊、圖畫等通過編輯、印刷制作成出版物的工作活動。以傳播為目的的貯存知識信息，并具有一定物質形態(tài)的出版產品稱為出版物。出版管理控制活動流程包括：出版業(yè)務總體控制、出版計劃、圖書編校、期刊編校、生產印制、數字出版、出版質量、統(tǒng)計結算、音像制品出版、檔案管理、出版業(yè)務后評價管理。

1.控制目標

加強出版業(yè)務結算及時性與準確性，提高財務報表的準確性和可指導性。通過出版物出版準備、生產印制、市場培訓等出版管理環(huán)節(jié)，控制和約束出版物市場經營活動，及時糾正和調整質量偏差，確保出版業(yè)務持續(xù)穩(wěn)定發(fā)展，有效實現(xiàn)企業(yè)經營目標。

加強出版業(yè)務管理，積極爭取政府政策資源支持，做大做強教材教輔出版業(yè)務，促進實現(xiàn)企業(yè)經營目標。通過發(fā)展本版圖書、期刊、音像制品及電子出版物的出版，帶動企業(yè)收入、利潤的持續(xù)增長，實現(xiàn)企業(yè)經營目標。

2.不相容職務和分離措施

出版管理控制活動涉及不相容職務有有10項，分別是：出版計劃的編制，出版計劃的審批，稿件的編輯，稿件的初審，稿件的復審，稿件的終審，稿件的校對，稿件的審讀，付印單開具，付印單審批。為了形成出版活動內部牽制，在應用中根據企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略及經營需要編制出版計劃要與根據企業(yè)管理權限進行出版計劃的審批實施分離;對作者的原稿進行加工與編輯要與初審、復審、終審、校對、審讀嚴格分離;按照《圖書質量保障體系》的規(guī)定對校樣進行校對要與對圖書進行審讀實施分離;根據印制計劃開具付印單要與根據印制計劃及企業(yè)管理權限審核付印單實施分離。

（四）發(fā)行管理控制活動

發(fā)行管理是出版企業(yè)通過書店、經銷商、商業(yè)配送等渠道在出版物銷售過程中，對銷售全過程管理采用標準化控制措施，使其規(guī)范、有效，從而促進企業(yè)銷售穩(wěn)定增長，擴大市場份額，防范銷售風險。發(fā)行管理活動流程包括：發(fā)行管理總體控制、發(fā)行計劃規(guī)劃、市場調研管理、出版物價格管理、宣傳與市場推廣、出版物銷售、客戶維護管理。

1.控制目標

建立規(guī)范的業(yè)務控制流程，確保銷售記錄與倉儲記錄核對一致，為財務報表準確性提供基礎數據。建立規(guī)范的會計控制流程，及時、準確、完整的記錄銷售收入、銷售成本，正確、規(guī)范的進行銷售業(yè)務相關的賬務處理，保證銷售業(yè)務會計核算的真實性和可靠性。規(guī)范簽訂銷售合同，維護企業(yè)合法權益。做好客戶資信調查、合理制定賒銷政策，保障應收賬款能有效收回。做好產品發(fā)貨跟蹤，保障產品流轉的安全性。加強應收賬款管理，及時回收貨款，保證應收賬款的正確性和高回收率。

2.不相容職務和分離措施

發(fā)行管理控制活動涉及不相容職務有6項，分別是：發(fā)行計劃的編制、發(fā)行計劃的審批、出貨單的開具、出貨單的審批、銷售單價、政策的制定、銷售單價、政策的審批。為了形成發(fā)行活動內部牽制，在應用中根據企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略及經營需要編制出版物發(fā)行計劃要與根據企業(yè)管理權限進行發(fā)行計劃的審批實施分離;根據印制計劃開具圖書出貨單要與根據企業(yè)管理權限審核出貨單實施分離;根據出版物的生產成本、市場情況等信息制定出版物碼洋、折扣政策要與根據企業(yè)管理權限審批銷售單價、政策的要實施分離。

（五）資產管理控制活動

資產管理是對資產從取得、驗收、入庫、保管、維護、發(fā)出和處置等全過程進行有效和規(guī)范管理，及時發(fā)現(xiàn)資產管理中的薄弱環(huán)節(jié)，采取有效控制措施及時加以改進，不斷提升資產管理水平，確保資產安全、流轉高效。資產是指固定資產、無形資產、投資性房地產。資產管理控制活動流程包括：資產管理總體控制、固定資產管理、無形資產管理、投資性房地產管理。

1.控制目標

嚴格執(zhí)行資產流轉環(huán)節(jié)的操作程序和控制流程，確保資產流轉安全，防止被轉移、侵占、盜竊、毀損和低價出售，給企業(yè)造成損失。及時做好資產維護和保養(yǎng)工作，確保各項資產運行狀況良好、性能優(yōu)越，持續(xù)維護資產的運營效率和工作能力。加強對資產管理相關的會計系統(tǒng)控制，及時確認相關資產、依據收入足額按月匹配資產攤銷費用、做好資產減值測算工作，客觀反映資產消耗過程、資產價值形態(tài)。建立分類資產管理臺賬，詳細記錄資產類型、數量、資產使用部門、更新改造、后續(xù)維護等情況，持續(xù)優(yōu)化資產管理控制措施，確保企業(yè)資產真實、完整。財務積極參與資產管理過程控制，采取定期或不定期清核盤點措施，及時檢驗資產流轉、會計核算過程的正確性，確保資產賬實、賬賬相符，提高會計信息質量。

2.不相容職務和分離措施

資產管理控制活動涉及不相容職務有13項，分別是資產的取得、資產的驗收、資產的保管、資產的記賬、資產投保的申請、資產投保的審批、資產領用的申請、資產盤點計劃的編制、資產盤點計劃的審批、資產減值的申請、資產減值的審批、資產的處置申請、資產的處置審批。為了形成資產活動內部牽制，在應用中根據企業(yè)資產需求取得資產要與根據資產驗收要對求取得資產的驗收實施分離;根據企業(yè)資產保管的要求對驗收后的資產進行保管要與根據企業(yè)對資產管理的要求對資產進行臺賬管理實施分離;根據企業(yè)對資產投保的需求提出投保申請要與根據企業(yè)資產投保的審批流程對投保申請進行審批實施分離;根據部門或個人資產需求提出領用資產申請要與根據企業(yè)資產領用審批流程對領用資產進行審批實施分離;根據企業(yè)盤點要求定期編制盤點計劃要與根據企業(yè)盤點計劃的審批流程對盤點計劃進行審批實施分離;根據企業(yè)資產管理要求對減值資產提出申請要與根據企業(yè)資產減值審批流程對資產減值進行審批實施分離;根據企業(yè)資產管理要求對資產提出處置申請要與根據企業(yè)資產處置審批流程對資產處置進行審批實施分離。

三、結語

上述出版企業(yè)五方面控制活動都是嚴格遵循不相容職務相分離的原則，其原則一是授權進行某項經濟業(yè)務和執(zhí)行該項業(yè)務的職務要分離;二是執(zhí)行某項經濟業(yè)務和審核這項經濟業(yè)務的職務要分離;三是執(zhí)行某項經濟業(yè)務和記錄該項業(yè)務的職務要分離;四是保管財產物資和對其進行記錄的職務要分離;五是保管財產物資和清查該財產物資的職務要分離;六是記錄明細賬、日記賬和記錄總賬的職務要分離。當然現(xiàn)在企業(yè)都實行會計信息化，記錄明細賬和總賬都是同步進行的，但記錄日記賬是要分離的，這也是應符合會計工作崗位不相容職務會計和出納相互分離的要求。此外還值得注意：一是不相容職務分離控制雖然能防范集中于一人職務差錯的風險，但如果存在兩人或兩人以上的串通行為就難以有效進行控制。二是必須有得力的信息系統(tǒng)作為支撐，將不相容職務嵌入信息系統(tǒng)流程中各個環(huán)節(jié)，同時設置職務角色、職務權限，明確控制活動實施主體和責任承擔主體，從而加強內部控制風險，進一步規(guī)范和提升出版企業(yè)風險防范能力，提高運行效率。

參考文獻：

[1]李靜思.ERP環(huán)境下上市企業(yè)內控職責分離問題研究[J].會計之友，2013（12）：42-44.

[2]毛偉新. ERP系統(tǒng)中不相容職務分離控制分析[J].商訊，2021（15）：155-156.