對臺灣信托稅制的幾點思考與借鑒

藍若陽

對臺灣信托稅制的幾點思考與借鑒

藍若陽

信托業日益發展成為重要的財產管理制度和金融制度，與此對比，我國信托稅收制度相對落后。我國臺灣地區在所得稅、遺產稅與贈與稅等各稅種建立了一套行之有效的信托稅制。然而，臺灣信托稅制中課稅時點選擇不當，以及境外信托稅制的缺失，造成了避稅漏稅的空間。因此，我們在借鑒過程中，需要做稅制上的改進，以避免相應漏洞。

臺灣信托稅制，借鑒，稅制漏洞，避稅空間

信托即信用委托，由委托人依照契約或遺矚的規定，將財產上的權利轉給受托人（自然人或法人），受托人按規定條件和范圍，占有、管理信托財產，最后將收益轉移給約定的受益人。信托憑借靈活的架構和創造性的雙重權利歸屬，在發達國家財產管理制度中獨占鰲頭。

近年來我國信托業穩步發展，與銀行、保險、證券一起構成了現代金融體系。我國臺灣地區信托業發展較早，可以成為我國大陸地區借鑒的一個方向，同時，其問題和弊端也值得我們關注。

一、臺灣信托課稅制度

1.信托成立時的稅收制度

（2）他益信托在成立時，在經濟實質上如同委托人將信托利益贈與給受益人，這實際上是一個贈與行為。當委托人為自然人時，按贈與標的的價值，對委托人課贈與稅。當委托人為營利事業時，對受益人課征所得稅。

2.信托存續期間的稅收制度

（1）受托人持有信托財產期間，當信托財產是土地及房屋等不動產時，應由受托人以所有權人身份負納稅義務。土地、房屋等不動產登記在受托人名下，由受托人納稅便于稅務機關的征收。

（2）受托人處分信托財產時，應由受托人基于所有權人的地位負納稅義務。例如銷售貨物與勞務應課征營業稅（即大陸地區增值稅）；購買、交換不動產應課征契稅等。

（3）對于管理信托財產產生的孳息，或處分信托財產的利得，其實質享有利益者是信托契約約定的受益人，所以應由受益人負納稅義務。故應在孳息發生時歸入由受益人所得，對受益人課征所得稅。當受益人不特定或尚未存在時，由受托人按扣繳率代扣代繳所得稅。

3.信托關系消滅時的稅收制度

受托人依照信托契約將信托財產交付給受益人時，不再課稅。因在信托關系成立時，根據委托人身份差異，已經對信托利益的權利的移轉課征過所得稅或贈與稅，故信托關系消滅時不應重復課稅。

二、對我國大陸地區的借鑒

臺灣的信托稅制是當今發達地區中較為成熟和完善的范例之一，同時兩岸同屬大陸法系，同樣存在歐美信托制度中“雙重所有權”與大陸法系中“一物一權”的矛盾，因此臺灣地區信托稅制對我國大陸地區有較大的參考價值。

綜上所述，帕金森病患者的運動并發癥的發病機制非常復雜，對患者的正常生活造成巨大影響，目前雖然已經有很多的治療方案，但其治療的效率并不理想，在臨床治療中存在很多問題，這些問題目前還沒有找到最好的解決方法。對帕金森病運動并發癥的臨床研究過程中，開始嘗試非多巴胺系統的臨床研究，為治療帕金森病提供了新的藥物研制方式，但是，對不同類型帕金森病治療藥物的具體作用與治療效果之間的關系沒有明確的界定，因此，對帕金森病運動并發癥的研究依然是目前我國醫療界的主要研究工作。

1.引入信托導管理論

目前我國大陸地區尚未建立信托稅制的完整理論體系。在課稅實踐中我們采用的是信托實體理論，即將信托作為一個獨立的法律實體，認為信托如同法人與自然人一樣，為課征所得稅的實體。這就不可避免地造成了對信托財產的所得和財產移轉重復課稅的現象。當委托人將信托財產移轉給受托人時，對信托實體課稅，當受托人將財產移轉給受益人時，仍要對受益人課稅。當信托財產產生孳息，應先以信托個體繳納所得稅，待到孳息交付給受益人時，受益人仍需繳納所得稅。

信托實體理論與經濟實質相悖。實際上，信托個體取得孳息時，只擁有對于孳息形式上的所有權，而受益人則擁有實質所有權。信托個體可以管理處分孳息，卻不能占有其收益。故在經濟實質上，信托個體并沒有對孳息的所有權。而稅法對于沒有經濟實質的行為課稅顯然是不合理的。這種重復征稅在一定程度上阻礙了信托業的發展。

信托導管理論及實質課稅原則為解決重復征稅問題提供了很好的思路。信托導管理論認為信托僅提供所得流入與流出的導體，將財產的各項收益傳送給受益人。在信托架構下，信托財產法律上屬于受托人，而在經濟利益上屬于受益人。依據稅法上經濟實質重于法律形式的實質課稅原則，只對受益人征稅即可。

2.公益信托的稅收支持

公益信托是指以慈善、文化、學術、技術或以其他公共利益為目的的信托，其信托利益須具有公共性。我國大陸地區尚未將公益信托與私益信托區別對待，沒有給與公益信托稅收上的優惠政策。而在臺灣的信托稅制中，所有稅種都明確制訂了對于公益信托的稅收減免。例如在所得稅中，公益信托成立時免對受益人課稅，因其具有社會受益性，且受益人在信托成立時可能尚未確認；企業對于公益信托的捐贈，可在一定限額內列入年度費用。

在稅收法規上給與公益信托相應的稅收優惠，是將稅收作為指導工具，鼓勵其設立，進而促進社會資源的再分配，以提高社會的整體福利。我國大陸地區也可以在課稅時點、扣除限額以及稅額減免等方面給與公益信托優惠待遇，以促進公益信托的發展。

三、臺灣信托稅制中的漏洞及改進

1.訂約時課稅帶來的避稅空間

臺灣地區對于他益信托的課稅時點是信托訂立時。然而，在信托訂約時，僅能知道信托財產的價值，而不知道信托財產在信托管理期間將會產生多少孳息，所以在訂約時并不知道受益人真實獲取的信托利益。

根據贈與稅法規定，他益信託在信託契約訂立時課贈與稅，其中信托成立時移交的信托財產以及經營管理過程中產生的孳息都屬于贈與價值。但是信託契約成立時，無法預知未來的孳息，故稅法以郵政儲金匯業局一年期定期儲金固定利率（以下簡稱郵儲定存利率），估計信託財產未來的孳息。但是郵儲定存利率往往遠低于資產的實際投資報酬率，所估計出的贈與價值遠遠小于實際發生的贈與價值，以估算方式征收的贈與稅額遠遠小于應該征收的贈與稅額。委托人通過信托的架構贈與財產，比直接贈與財產，避免了大部分的稅金，造成了稅收的不公平。

如果采用信托利益實現時課贈與稅，只要掌握受托人何時將信托利益交付給他益受益人，再以移轉時的時價核課贈與稅，就可以杜決委托人藉估算孳息過低的避稅效果。

2.境外信托稅制的缺失

目前，越來越多人開始偏好將境外信托作為資產管理的選擇。境外信托跨越國界的復雜性、形式上的靈活性、資金流向的多樣性以及信息獲取的困難程度，都給既有的稅制帶來了不小的挑戰。

（1）關于所得發生時課稅原則的實現

信托所得稅法采取所得發生時課稅原則。然而境外信托在境外設立、經營管理，當信托財產取得收益時，稅務機關無法獲得其取得收入的相關資料，無法及時確認受益人的納稅義務。倘若境外信托取得收益后，長期不匯回境內，稅務當局更難以執行征稅。

（2）關于受托人的稅法義務

在臺灣各稅法對于信托架構的課稅中，最核心的人物是受托人。其在稅法上的義務包括辦理稅籍登記、信托所得的計算義務、信托所得的扣繳義務及信托財產的納稅義務等，然而這些規定均是建立在受托人有遵守臺灣稅法的義務的前提上。然而境外信托的受托人不在境內，上述稅法要求受托人遵守的義務，顯然無法予以適用。

以上種種爭議與矛盾，亟需當局完善稅制，填補境外信托的缺失。

［1］王志誠，封昌宏.信托課稅實務［M］.臺北：金融研訓院，2009：23-26.

［2］王澤鑒.民法總則［M］.自版，2003：45-46.

［3］莊昆明.信托應用要訣［M］.臺北：龍鳳凰，2007：110-113.

（作者單位：中南財經政法大學財政稅務學院）